Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu, Esas No: 2020/827, Karar No: 2022/7

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : …Vergi Dairesi Başkanlığı – …
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : …

İSTEMİN KONUSU :… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Basit usulde vergilendirilmesi için gerekli şartları kaybettiğinden bahisle geçmişe dönük olarak 01/01/2007 tarihinden geçerli olmak üzere gerçek usulde vergilendirilen davacı adına, POS cihazıyla gerçekleştirilen satışların iştigal edilen faaliyetten kaynaklanmasına karşın söz konusu kazanç ve teslimlere ilişkin gelir ve katma değer vergisi beyannamelerini vermeyerek bunları beyan dışı bıraktığının tespit edilmesi üzerine GİB Yönetim Bilgi Sistemi sorgulaması sonucunda ulaşılan POS cihazından yapılan çekimlere konu tutarlar esas alınarak matrah takdir edilmesi yolundaki takdir komisyonu kararı uyarınca 2007 yılı için re’sen salınan gelir vergisi; 2007 yılının Ocak ilâ Aralık dönemleri için re’sen salınan katma değer vergisi ile vergilerin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.
… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:
Davacı, gelir ve katma değer vergisi beyannamelerini vermemesi nedeniyle takdir komisyonuna sevk edilmiştir. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 85. maddesinin ikinci fıkrası, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 41. maddesinin (1) numaralı fıkrası ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 30. maddesinin ikinci fıkrasının (1) numaralı bendi uyarınca davacının 2007 yılına ilişkin gelir vergisi beyannamesi ile aynı yılın muhtelif dönemlerine ilişkin katma değer vergisi beyannamelerini vermediği dikkate alındığında davacının ilgili vergi türlerine ilişkin olarak matrah takdiri amacıyla takdir komisyona sevk edilmesinde hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Ara kararı üzerine davalı idarece verilen cevapta, GİB Yönetim Bilgi Sisteminde yer alan banka üye satış bilgilerinde POS cihazıyla yapılan aylık satış toplamından, %18 katma değer vergisi tenzil edildikten sonra bulunan tutar üzerinden katma değer vergisi matrahı; yine bulunan tutarın %2’si kâr kabul edilerek gelir vergisi matrahı takdir edildiği belirtilmiştir. Ayrıca davalı idare tarafından verilen cevaba değinilen sorgulama ekran görüntülerini gösteren evraklar eklenmiştir. Söz konusu evraklara göre, davacının 2007 yılının Kasım ve Aralık dönemlerinde herhangi bir satışının bulunmadığı görülmüştür. Ancak 2007 yılının Kasım ve Aralık dönemleri için davacı adına tarhiyat yapılmıştır.
Yine … Vergi Mahkemesince 03/09/2014 tarihinde verilen ara kararına cevaben POS cihazlarının bağlı olduğu bankalar tarafından, davacının kullandığı POS cihazlarının aylık kullanımlara ilişkin dökümler dosyaya sunulmuştur. Söz konusu dökümlerin incelenmesinden ise 2007 yılının Ocak dönemi için davacının POS cihazıyla yaptığı herhangi bir satışı olmamasına rağmen davalı idarece bu dönem için davacı adına tarhiyat yapıldığı anlaşılmıştır.
Bu durumda, GİB Yönetim Bilgi Sisteminde yer alan POS cihazı aylık satış tutarları ile POS cihazlarının bağlı olduğu bankalar tarafından dosyaya sunulan dökümlerde bulunan satış tutarları, davacı adına takdir edilen matrahlar ile karşılaştırıldığında uyumsuzluk içeren söz konusu matrah tutarlarının herhangi bir hesaplamaya, araştırmaya ve incelemeye dayanmadığı sonucuna varılmıştır. Diğer taraftan, ilgili dönemler itibarıyla davacının vergiye tabi bir gelir elde ettiği ve emtia teslimi veya hizmet ifasında bulunduğuna yönelik herhangi bir tespit de yapılmamıştır. Ayrıca vergilendirmeye konu dönemler itibarıyla matrah tutarları varsayıma dayalı olarak takdir edilmiştir.
Sonuç olarak GİB Yönetim Bilgi Sisteminde yer alan POS cihazı aylık satış tutarları, bankalardan temin edilebilecek satış tutarlarıyla mukayese edilmeksizin ve bunların doğruluğu değerlendirilmeksizin takdir komisyonunca davacı adına matrah takdir edilmesinde ve bu takdire dayalı olarak yapılan dava konusu tarhiyatlarda hukuki isabet görülmemiştir.
Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle vergi ve cezaları kaldırmıştır.
Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesinin 28/02/2019 tarih ve E:2015/760, K:2019/1424 sayılı kararı:
213 sayılı Kanun’un 3. maddesinin (B) bendinde yer alan kural uyarınca, GİB Yönetim Bilgi Sisteminde yer alan POS cihazı aylık satış tutarlarını gösteren kayıtlar maddi delil niteliğindedir.
Buna göre, davacının 2007 yılında … Bankası Anonim Şirketi, … Bank Anonim Şirketi ve … Bankası Anonim Şirketi’ne ait toplamda üç adet POS cihazı kullandığı tespit edilmiştir.
Buna göre GİB Yönetim Bilgi Sisteminde yer alan POS cihazıyla gerçekleştirilen satışları gösteren dökümler ile davacının anlaşmalı olduğu tüm bankalardan gelen dökümler karşılaştırılarak tarhiyatın dayanağı matrahın hukuka uygunluğunun incelenmesi, bu inceleme sonucuna göre Mahkemece yeniden karar verilmesi gerekmektedir.
Daire, bu gerekçeyle kararı bozmuştur.
… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararı:
Davacı adına gelir vergisine yönelik matrahın takdirine ilişkin takdir komisyonu kararında, “ödevlinin işi, işinin özelliği, işyeri adresi, piyasa ekonomisi, yıllık enflasyon oranı ve diğer kanuni objektif ölçüler, hayat standardı, emsal mükelleflerin durumu, faal olup olmadığı ve bu dönemde gerçekleştirdiği teslim ve hizmet bedelleri ile adı geçenin diğer beyanları da göz önünde bulundurularak” ifadesine; katma değer vergisine yönelik matrahın takdirine ilişkin takdir komisyonu kararında ise, “mükellefin tarh dosyasının tetkikinde takdirin istenildiği dönemde faaliyette olduğu ve söz konusu dönemde yaptığı mal ve hizmet teslimlerinin K.D. Vergisine tabi olduğu tespit edildiğinden, ilgili dönem banka kayıtlarında görülen pos cihazıyla yapılan satışlara ait tutarlar ile beyannamesinde görülen tutarlar dikkate alınarak” ifadesine yer verilmiştir.
Takdir komisyonunca yapılması gereken inceleme, karşılaştırma ve değerlendirmelerin, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 2. maddesinin (2) numaralı fıkrası uyarınca idari eylem ve işlemlerin hukuka uygunluğunun denetimi ile sınırlı olan idari yargı tarafından yerine getirilmesi mümkün bulunmamaktadır.
Vergi mahkemesi ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeye ek olarak bu gerekçeyle ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Basit usulde vergilendirilen davacının 2007 yılında POS cihazıyla yaptığı satışlarını beyan etmediğinin tespit edilmesi üzerine mükellefiyeti gerçek usulde tesis edildiği ve takdir komisyonuna sevk edildiği, bunun üzerine davacı adına takdir edilen matrahlar üzerinden dava konusu vergilerin salındığı ve cezaların kesildiği, POS cihazlarının esas kullanım amacının emtia teslimine veya hizmet ifasına ilişkin bedelin ödenmesine yönelik olduğu, POS cihazıyla yaptığı satışları beyan dışı bırakan davacı adına yapılan vergi ziyaı cezalı tarhiyatta hukuki isabetsizlik bulunmadığı belirtilerek aksi yöndeki gerekçeyle verilen ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’İN DÜŞÜNCESİ: 2007 takvim yılı içerisinde basit usule tabi olmanın şartlarını kaybettiğinden hareketle davacının 2007 yılında elde ettiği iddia edilen geliri, gerçek usulde vergilendirilmek suretiyle takdir komisyonunca matrah takdir edildiği anlaşılan olayda davacının elde ettiği iddia edilen gelirinin 31/12/2007 tarihine kadar, 193 sayılı Kanun’un 46. maddesinin altıncı fıkrası uyarınca basit usulde vergilendirilmesi gerekirken, gerçek usulde vergilendirilmek suretiyle matrah takdir edilmesi ve takdir edilen matrah üzerinden davacı adına cezalı tarhiyat yapılmasında hukuka uygunluk görülmemiştir. Diğer taraftan, davacının 31/12/2007 tarihine kadar basit usule tabi mükellef olduğundan, değinilen tarihe kadar yaptığı teslimleri 3065 sayılı Kanun’un 17. maddesinin (4) numaralı fıkrasının (a) işaretli bendi uyarınca vergiden istisnadır. Dolayısıyla 2007 yılının Ocak ilâ Aralık dönemleri için katma değer vergisi beyannamelerini verme yükümlülüğü kural olarak bulunmadığından anılan dönemler için katma değer vergisi yönünden re’sen tarh sebebi oluşmamıştır. Bu nedenle davacı adına salınan katma değer vergisi ve bu vergi üzerinden kesilen cezada hukuki isabet bulunmamaktadır. Bu itibarla, dava konusu vergi ve cezaları kaldıran Mahkeme kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmediğinden temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
MADDİ OLAY :
Gelir vergisi yönünden kazancı basit usulde tespit edilen davacının, basit usulde vergilendirilmesi için gerekli şartları 2007 yılında kaybettiği tespit edilmiş, bunun üzerine davalı idarece 02/11/2012 tarihli işlem ile geçmişe dönük olarak 01/01/2007 tarihinden geçerli olmak üzere davacının kazancının gerçek usulde vergilendirilmesi gerektiği belirtilmiştir.
Davacının, 2007 yılına POS cihazıyla gerçekleştirilen satışların iştigal edilen faaliyetten kaynaklanmasına karşın söz konusu kazanç ve teslimlere ilişkin 2007 yılına ilişkin gelir ve katma değer vergisi beyannamelerini vermeyerek bunları beyan dışı bıraktığı saptanılmış ve davacı 2007 yılına ilişkin gelir vergisi ile aynı yılın Ocak ilâ Aralık dönemlerine ilişkin katma değer vergisi yönünden matrah takdiri amacıyla takdir komisyonuna sevk edilmiştir.
GİB Yönetim Bilgi Sistemi sorgulaması sonucunda ulaşılan POS cihazından yapılan çekimlere konu tutarlar esas alınarak takdir komisyonunca gelir vergisi matrahı gerçek usulde tespit edilmek suretiyle matrah takdir edilmiş; ayrıca gerçek usulde gelir vergisi mükellefi olduğundan bahisle katma değer vergisi yönünden de matrah takdir edilmiştir.
Anılan takdir komisyonu kararları uyarınca davacı adına 2007 yılına ilişkin gelir vergisi; 2007 yılının Ocak ilâ Aralık dönemleri için katma değer vergisi salınmış ve vergilerin bir katı tutarında vergi ziyaı cezaları kesilmiştir.

İLGİLİ MEVZUAT :
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 46. maddesinin birinci fıkrasında, 47 ve 48. maddelerde yazılı şartları topluca haiz olanların ticari kazançlarının basit usulde tespit olunacağı, aynı maddenin 31/05/2012 tarih ve 6322 sayılı Kanun ile değiştirilmeden önceki altıncı fıkrasında, basit usule tabi olmanın şartlarından herhangi birini takvim yılı içinde kaybedenlerin ertesi takvim yılı başından itibaren gerçek usulde vergilendirilecekleri kurala bağlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 17. maddesinin (4) numaralı fıkrasının (a) işaretli bendinin, 09/04/2003 tarih ve 4842 sayılı Kanun ile değişik halinde ise Gelir Vergisi Kanunu’na göre vergiden muaf esnaf ile basit usulde vergilendirilen mükellefler tarafından yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisinden istisna edildiği hükmüne yer verilmiştir.
01/09/2003 tarih ve 25216 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 88 Seri No’lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinin “Gelir Vergisi Kanununa Göre Basit Usulde Vergilendirilen Mükelleflere İlişkin İstisna” başlıklı bölümünün (1) numaralı kısmında “Katma Değer Vergisi Kanununun 17/4-a maddesinde 4842 sayılı Kanunla yapılan değişiklikle Gelir Vergisi Kanununa göre basit usulde vergilendirilen mükelleflerin teslim ve hizmetleri 1/7/2003 tarihinden geçerli olmak üzere katma değer vergisinden istisna edilmiştir. Bu mükelleflerin 1/7/2003 tarihinden sonra yapacakları işlemler için katma değer vergisi beyannamesi verilmeyecek, mükellefiyetleri de terkin edilecektir.” şeklinde açıklama yapılmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun “Gelir Unsurlarının Tesbiti” başlıklı üçüncü kısmının birinci bölümünde ticari kazanç tarif edilmiş ve bu kazancın tespit usullerine yer verilmiştir. Buna göre ticari kazanç “gerçek usulde” veya “basit usulde” tespit edilerek vergilendirilecektir.
Basit usule tabi olabilmek için genel ve özel şartlar Kanun’da açıkça sayılmıştır. Yükümlülerin basit usule ilişkin şartları kaybetmeleri halinde, bu koşulları kaybettikleri takvim yılını takip eden takvim yılında, gerçek usulde gelir vergisi mükellefiyetinin gerektirdiği usullere göre vergilendirilmesi gerekmektedir. Ancak mükellefler basit usule tabi olmanın koşullarını kaybettikleri cari takvim yılının sonuna kadar basit usule tabi olmaya devam edeceklerdir.
Diğer taraftan, 3065 sayılı Kanun’un 17. maddesinin (4) numaralı fıkrasının (a) işaretli bendinde 4842 sayılı Kanun’la yapılan değişiklikle Gelir Vergisi Kanunu’na göre basit usulde vergilendirilen mükelleflerin teslim ve hizmetleri 01/07/2003 tarihinden geçerli olmak üzere katma değer vergisinden istisna edilmiştir. Yukarıda anılan Tebliğ hükmü de dikkate alındığında, basit usulde vergilendirilen mükelleflerin kural olarak istisnaya tabi olan işlemleri için katma değer vergisi beyannamesi vermesine ilişkin yükümlülüğü bulunmamaktadır.
Olayda, davalı idarece dosyaya sunulan 02/11/2012 tarihli yazıda davacının basit usulde vergilendirilmesi için gerekli şartları 2007 yılında kaybettiği ve 01/01/2007 tarihinden itibaren davacının gerçek usulde vergilendirilmesi gerektiği belirtilmiş ve davacı, POS cihazıyla gerçekleştirilen satışlara ilişkin olarak gelir vergisi ve katma değer vergisi beyannamelerini vermediğinden hareketle matrah takdiri amacıyla takdir komisyonuna sevk edilmiştir.
Davalı idarece, 2007 takvim yılında basit usule tabi olmanın şartlarını kaybettiği belirtilen davacının 01/01/2007 tarihinden itibaren gerçek usulde vergilendirilmesi gerektiği belirtilmiş ise de davacının 193 sayılı Kanun’un 46. maddesi gereğince 01/01/2008 tarihinden itibaren gerçek usulde vergilendirilmesi gerekmektedir. Diğer bir deyişle, 31/12/2007 tarihine kadar basit usulde vergilendirilmesine devam edilecek olan davacının, 31/12/2007 tarihine kadar elde edilen gelir için basit usulde vergilendirileceği açıktır.
Diğer taraftan, davacı 31/12/2007 tarihine kadar basit usule tabi olması nedeniyle katma değer vergisi istisnasından yararlanacağından, davacının katma değer vergisi beyannamelerini verme yükümlülüğü de bulunmamaktadır.
Bu durumda, 31/12/2007 tarihine kadar basit usule tabi olmaya devam eden davacının 2007 yılında POS cihazıyla gerçekleştirilen satışlara ilişkin olarak elde ettiği iddia edilen kazancın gerçek usulde vergilendirme usulüne tabi tutularak takdir edilen matrah ve bu matrah üzerinden salınan gelir vergisinde ve bu vergi üzerinden kesilen cezada hukuki isabet görülmemiştir.
Aynı zamanda, davacının 31/12/2007 tarihinde kadar gelir vergisi yönünde basit usule tabi olmaya devam edeceğinden, 2007 yılında POS cihazıyla gerçekleştirildiği iddia edilen satışlara ilişkin emtia teslimlerine yönelik katma değer vergisi beyannamelerini vermesine dair yükümlülüğü de bulunmamaktadır. Dolayısıyla katma değer vergisi beyannamelerini vermemesi nedeniyle takdire sevk edilen davacı adına takdir komisyonunca takdir edilen matrah üzerinden re’sen salınan vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri hukuka uygun düşmemiştir.
Bu nedenle cezalı tarhiyatların kaldırılması yolunda verilen ısrar kararının sonucu itibarıyla hukuka uygun olduğu sonucuna varılmıştır.