Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu, Esas No: 2019/1752, Karar No: 2021/757

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı – …
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : … İnşaat Ticaret ve Sanayi Limited Şirketi

İSTEMİN KONUSU :… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Birden fazla takvim yılına yaygın inşaat işi ile uğraşan davacı adına, 2011 yılı hesap ve işlemlerinin incelenmesi neticesinde düzenlenen vergi inceleme raporu uyarınca, Devlet Su İşleri Genel Müdürlüğü 22. Bölge Müdürlüğü (Trabzon) Gümüşhane Köse Yuvacık Göleti İnşaatı Yapım işi ile Rize Fındıklı Sümer Deresi Islah Taşkın Koruma İnşaatı Yapım işine ilişkin dönem kâr ve zararının tespitinde esas alınan maliyet unsurlarına yönelik tespitler ve yıllara yaygın inşaat ve onarım işi dışında elde edilen hasılat dikkate alınarak yeniden düzenlenen beyan tablosu uyarınca haksız iade alındığı ileri sürülen verginin geri alınması amacıyla 2011 yılı için re’sen salınan kurumlar vergisi ile verginin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.
… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:.. sayılı kararı:
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 6. maddesinde, kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı, safî kurum kazancının tespitinde, Gelir Vergisi Kanunu’nun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı kurala bağlanmıştır.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 42. maddesinde, birden fazla takvim yılına sirayet eden inşaat (dekapaj işleri de inşaat işi sayılır) ve onarma işlerinde kâr veya zararın işin bittiği yılda kati olarak tespit edileceği ve tamamının o yılın geliri sayılarak mezkur yıla ilişkin beyannamede gösterileceği, 44. maddesinde, inşaat ve onarma işlerinde geçici ve kesin kabul usulüne tabi olan hallerde geçici kabulün yapıldığını gösteren tutanağın idarece onaylandığı tarihin; diğer hallerde işin fiilen tamamlandığı veya fiilen bırakıldığı tarihin bitim tarihi olarak kabul edileceği hüküm altına alınmıştır.
İnşaat taahhüt işiyle iştigal eden davacı şirket, 2011 takvim yılı kurumlar vergisi beyannamesinde kesinti yoluyla ödenen ve ilgili dönem beyannamesinde mahsup edilmeyen 238.774,17 TL verginin iadesi istemiyle vergi dairesi müdürlüğüne başvurmuştur. Bu başvuru üzerine teminat mektubuna istinaden 238.774,00 TL davacı şirkete nakden iade edilmiştir.
Verilen teminatın çözümü için 2011 yılı hesap ve işlemleri incelenen davacı adına vergi inceleme raporu tanzim edilmiştir. Söz konusu vergi inceleme raporunda yer alan tespitler şu şekildedir.
-Davacı şirket tarafından Devlet Su İşleri Genel Müdürlüğü 22. Bölge Müdürlüğü (Trabzon) Gümüşhane Köse Yuvacık Göleti İnşaatı Yapım işine 05/02/2008 tarihinde, Rize Fındıklı Sümer Deresi Islahı Yapım işine 22/02/2010 tarihinde başlanmış ve her iki inşaat 2011 yılı içinde tamamlanmıştır.
– Davacının hesaplarının, 2008 ilâ 2011 takvim yıllarına ilişkin yıllara yaygın inşaat ve onarma işleri yönünden incelenmesi neticesinde; 2008 ilâ 2010 takvim yıllarında Eskişehir ilinde faaliyet gösteren firmalardan araç bakım-onarım hizmeti ve oto lastiği alımı için yapılan katma değer vergisi hariç 88.055,40 TL giderin, alımların Eskişehir ilinde faaliyet gösteren firmalardan yapılması nedeniyle genel gider hesaplarına atılması gerekirken Gümüşhane hizmet üretim maliyetleri hesabına atıldığı tespit edilmiştir. Bu kapsamda genel giderler içindeki Gümüşhane gider oranları göz önüne alındığında Gümüşhane hizmet üretim maliyetleri hesabına değinilen giderlerin katma değer vergisi hariç 40.231,31 TL’lik kısmının fazla yazıldığı tespit edilmiştir.
– 2009 ve 2010 yıllarında Malatya ve Diyarbakır illerinde faaliyet gösteren firmalardan araç bakım-onarım hizmeti ve motorin temin edilmiştir. Katma değer vergisi hariç 6.253,29 TL tutarındaki bu alımlar, Malatya ve Diyarbakır illerinde faaliyet gösteren firmalardan yapılması nedeniyle Malatya hizmet üretim maliyetleri hesabına atılması gerekirken Gümüşhane hizmet üretim maliyetleri hesabına atılmıştır.
– Gümüşhane Yuvacık Göleti İnşaatı proje hizmeti için yapılan ödemeyle ilgili katma değer vergisi hariç 38.400,00 TL tutarında fatura alındığı ancak hak ediş cetvellerinde bu hizmete ilişkin belirtilen tutarın katma değer vergisi hariç 25.000,00 TL olduğu dolayısıyla proje hizmetine ilişkin yapılan ödemenin 13.400,00 TL’lik kısmının fazla olarak yüklenildiği tespit edilmiştir.
-Söz konusu tespitlerden hareketle hesaplanan 59.884,46 TL’nin (40.231,31+6.253,29+13.400,00= 59.884,46) 2.466.717,00 TL tutarındaki toplam maliyetten düşülmesi sonucunda maliyet tutarı 2.406.832,40 TL olarak hesaplanmış, maliyetin, toplam hasılattan (2.653.614,88 – 2.406.832,40 = 246.782,48) düşülmesi sonucunda Gümüşhane Köse Yuvacık Göleti inşaatından elde edilmesi gereken kazanç 246.782,48 TL olarak tespit edilmiştir.
– Ortak giderlere katılma oranı 2010 yılı için %71,22; 2011 yılı için %73,35 olan Rize Fındıklı Sümer Deresi İnşaatı işiyle ilgili olarak davacının Par-san Pazar Ardeşen İnşaat Taahhüt Turizm Nakliyat Pazarlama Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi’nden aldığı faturaların içeriği ile hak edişte yer alan “yapılacak işler” listesindeki gider kalemleri arasında uyumsuzluk bulunduğu dolayısıyla adı geçen şirketten temin edilen faturaların ihticaca salih olmadığı tespit edilmiştir.
– Davacı şirket tarafından 2010 ve 2011 yılları için Devlet Su İşleri Genel Müdürlüğü 22. Bölge Müdürlüğü adına Rize Fındıklı Sümer Deresi İnşaatı ile ilgili olarak düzenlenen faturada yer alan katma değer vergisi hariç 12.208.704,62 TL tutar hasılat olarak dikkate alınmış ve bu tutarın %20’si alınmak suretiyle safi hasılat 2.441.740,92 TL (12.208.704,62 x %20 = 2.441.740,92) olarak hesaplanmıştır.
-Ayrıca davacı şirketin temsilcisi nezdinde düzenlenen tutanakla şirketin yıllara sari olmayan faaliyetlerinden elde edilmesi gereken kurum kazancının 81.948,18 TL olduğu tespit edilmiştir.
Bu tespitler doğrultusunda davacı şirketin 2011 yılına ilişkin kurumlar vergisi beyan tablosunun yeniden düzenlenmesi sonucu belirlenen (246.782,48 + 2.441.740,92 + 81.948,18 = 2.770.471,58) 2.770.471,58 TL kurum kazancı üzerinden (2.770.471,58 x %20 = 554.094,30) 554.094,32 TL kurumlar vergisi hesaplanmış, 445.872,59 TL tutarındaki mahsuplar göz önüne alınarak davacı adına (554.094,32 – 445.872,59 = 108.221,73) 108.221,73 TL tutarında kurumlar vergisinin re’sen salınması önerilmiştir, ayrıca davacı tarafından haksız alındığı belirtilen 238.774,17 TL’nin vergi ziyaı cezası ile birlikte geri alınması gerektiği belirtilmiştir.
Davacı şirket tarafından Gümüşhane Köse Yuvacık Göleti inşaatı faaliyeti nedeniyle yüklenilen araç bakım-onarım hizmeti ve oto lastiği alımına ilişkin giderlerin, alımların Eskişehir ilinde faaliyet gösteren firmalardan yapılması nedeniyle genel gider hesaplarına atılması gerekirken Gümüşhane hizmet üretim maliyetleri hesabına atılması; Malatya ve Diyarbakır illerinde faaliyet gösteren firmalardan yapılan alımlara ilişkin giderlerin, Malatya hizmet üretim maliyetleri hesabına izlenilmesi gerekirken Gümüşhane hizmet üretim maaliyetleri hesabında izlenilmesi dikkate alınarak bu giderlerin anılan faaliyete ilişkin giderlerden tenzil edildiği anlaşılan olayda söz konusu giderlere ilişkin faturaları düzenleyen firmaların bulunduğu yerlerin (Eskişehir, Malatya ve Diyarbakır) coğrafi konumu ve Gümüşhane’ye uzaklıkları göz önüne alınarak faturaların Gümüşhane Köse Yuvacık Göleti inşaatı faaliyetine ilişkin olmadığı varsayımında bulunulmuş ve bu tespitler somut bilgi ve belgelerle ortaya konulamamıştır.
Ayrıca davacı şirketin … İnşaat Taahhüt Turizm Nakliyat Pazarlama Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi’nden aldığı faturaların içeriği emtia ve hizmetlerin Rize Fındıklı Sümer Deresi inşaatı faaliyetinde kullanılmadığı hususu somut tespitlere dayandırılmamıştır. Bu itibarla, fatura düzenleyen firma nezdinde karşıt inceleme yapılmadan sırf adı geçen şirketten alınan faturalar içeriği ile 8. nolu hak edişte belirtilen “yapılacak işler” listesindeki gider kalemleri arasında uyumsuzluk bulunduğu varsayımı ile kullanılan faturaların ihticaca salih olmadığı sonucuna varılmak suretiyle davacı şirket tarafından 2010 ve 2011 yılları için Devlet Su İşleri Genel Müdürlüğü 22. Bölge Müdürlüğü adına düzenlenen faturalar toplamının (12.208.704,62 TL) %20’si alınarak davacı şirketin anılan iş ile ilgili kazancının tespit edilmesi hukuka uygun düşmemiştir.
Bu durumda, davacı şirketin Gümüşhane Köse Yuvacık Göleti inşaatı faaliyeti nedeniyle kurum kazancının, toplam maliyetin (2.466.717,00 TL), toplam hasılattan (2.653.614,88 TL) düşülmek (2.653.614,88 – 2.466.717,00 = 186.897,88); Rize Fındıklı Sümer Deresi inşaatı faaliyeti nedeniyle kurum kazancının ise toplam maliyetin (11.414.052,98 TL), toplam hasılattan (12.208.704,62 TL) düşülmek (12.208.704,62 – 11.414.052,98 = 794.651,64) ve davacı şirketin temsilcisi nezdinde düzenlenen tutanakla tespit edilen şirketin yıllara sari olmayan faaliyetlerinden elde edilmesi gereken kurum kazancı dikkate alınmak suretiyle belirlenen toplam kurum kazancı (186.897,88 + 794.651,64 + 81.948,18 = 1.063.497,70) üzerinden hesaplanan kurumlar vergisinden (1.063.497,70 x %20 = 212.699,54) davacının mahsuplarının düşülmesi sonucunda bulunan (445.872,59-212.699,54=233.173,05) 233.173,05 TL’nin davacıya iadesi gerekmektedir.
Sonuç olarak davacının nakden iade alındığı verginin, 233.173,05 TL’lik kısmında hukuka uygunluk; kalan kısmında ise hukuki isabetsizlik görülmemiştir.
Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle cezalı tarhiyatın, 233.173,05 TL’lik kısmını kaldırmış, kalan kısmı yönünden davayı reddetmiştir.
Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 10/04/2019 tarih ve E:2015/5204, K:2019/2789 sayılı kararı:
Davacı adına düzenlenen vergi inceleme raporundaki tespitlerin değerlendirilmesinden, Gümüşhane Köse Yuvacık Göleti inşaatına ilişkin kabul edilmeyen maliyetlerin gerçekten bu işte kullanıldığının davacı şirket tarafından kanıtlanamadığı; Rize Fındıklı Sümer Deresi İnşaatı işinde ise, … İnşaat Taahhüt Turizm Nakliyat Pazarlama Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi’nden alınan faturalar ve bunlara ilişkin kayıtlar arasındaki uyumsuzluğun davacı şirket tarafından açıklanamadığı anlaşılmıştır.
Bu nedenle davacı adına yapılan tarhiyat hukuka uygun olduğundan Vergi Mahkemesi kararının davanın kısmen kabulü yolundaki hüküm fıkrasında yasal isabet bulunmamaktadır.
Daire, bu gerekçeyle kararın davanın kısmen kabulü yolundaki hüküm fıkrasını bozmuştur.
… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararı:
Mahkeme ilk kararında yer alan, “davacı şirketin Gümüşhane Köse Yuvacık Göleti inşaatı faaliyeti nedeniyle kurum kazancının, toplam maliyetin (2.466.717,00 TL), toplam hasılattan (2.653.614,88 TL) düşülmek (2.653.614,88 – 2.466.717,00 = 186.897,88); Rize Fındıklı Sümer Deresi inşaatı faaliyeti nedeniyle kurum kazancının ise toplam maliyetin (11.414.052,98 TL), toplam hasılattan (12.208.704,62 TL) düşülmek (12.208.704,62 – 11.414.052,98 = 794.651,64) ve davacı şirketin temsilcisi nezdinde düzenlenen tutanakla tespit edilen şirketin yıllara sari olmayan faaliyetlerinden elde edilmesi gereken kurum kazancı dikkate alınmak suretiyle belirlenen toplam kurum kazancı (186.897,88 + 794.651,64 + 81.948,18 = 1.063.497,70) üzerinden hesaplanan kurumlar vergisinden (1.063.497,70 x %20 = 212.699,54) davacının mahsuplarının düşülmesi sonucunda bulunan (445.872,59-212.699,54=233.173,05) 233.173,05 TL’nin davacıya iadesi gerektiği” yolundaki gerekçeye yer vermeksizin ve ilk kararında yer alan gerekçeye ek olarak proje gideri için ödendiği ileri sürülen Su-pek Proje Taahhüt Limited Şirketinden alınan faturaların gerçeği yansıtmadığı yönünde herhangi bir tespitte de bulunmadığı gerekçesiyle bozulan hüküm fıkrası yönünden ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Vergi Mahkemesince, vergi inceleme raporundaki bir kısım tespitler ışığında karar verildiği, tespitlerin tamamı yönünden değerlendirilme yapılmadığı, vergi inceleme raporunda yer verilen her bir tespitin hukuka uygun oluduğu, … İnşaat Taahhüt Turizm Nakliyat Pazarlama Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi tarafından davacı adına düzenlenen gider faturalarının ihticaca salih olmadığı, dolayısıyla davacı adına salınan vergi ve kesilen cezada hukuka aykırılık bulunmadığı belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: … İnşaat Taahhüt Turizm Nakliyat Pazarlama Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi’nden alınan faturalara ilişkin bedellerin banka kanalıyla ödendiğine dair evrakların rapor değerlendirme komisyonuna sunulduğu, vergi inceleme raporunda yer alan tespitlerin değinilen faturaların ihticaca salih olmadığını göstermediği dolayısıyla yapılan işlerin hasılatı ile birlikte giderlerinin de belli olduğu belirtilerek temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’İN DÜŞÜNCESİ: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, ısrar kararının dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında, yerinde ve kararın bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
Dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçesi yukarıda açıklanan ısrar kararı, aynı hukuksal nedenler ve gerekçe ile Kurulumuzca da uygun bulunmuş olup, temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, ısrar kararının bozulmasını gerektirecek durumda görülmemiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1- Davalının temyiz isteminin REDDİNE,
2- … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının ONANMASINA,
2577 sayılı Kanun’un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren onbeş gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 26/05/2021 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.