Danıştay 7. Daire, Esas No: 2016/8061, Karar No: 2021/972

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : … Nakliyat Tuz Kömür Sanayi Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava Konusu İstem: Davacı adına, akaryakıt istasyonunda standartlara uygun olmayan akaryakıt bulunduğunun tespit edildiğinden bahisle 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu’nun 13. maddesinin 4. fıkrası uyarınca 2013 yılı Ekim ve Kasım aylarının 1 ve 2. dönemleri için takdir komisyonu kararına istinaden re’sen tarh edilen özel tüketim vergileri ve kesilen vergi ziyaı cezalarının iptali istemiyle dava açılmıştır.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Olayda, özel tüketim vergisi doğup doğmadığının tespiti bakımından, vergi mevzuatı çerçevesinde gerekli inceleme ve araştırmanın yapılması, bu yolla vergilendirilecek matrahın gerçek veya gerçeğe en yakın tutarının somut olarak tespit edilmesi gerekirken takdir komisyonu kararında, başkaca inceleme ve tespit yapılmaksızın, vergi incelemesine yetkili olmayan Şereflikoçhisar İlçesi Jandarma Komutanlığı tarafından düzenlenmiş olan tutanağa atıf yapılarak matrahın tespit edildiği dolayısıyla 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 30. maddesinde sayılan resen tarh nedenlerinin ortaya konulamadığının anlaşıldığı gerekçesiyle dava konusu vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergilerinin iptaline karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Jandarma ekipleri tarafından davacının işlettiği akaryakıt istasyonunda ulusal markeri olmayan akaryakıt tespit edildiği, düzenlenen tutanaklarda şirket yetkilisinin imzasının bulunduğu, … tarafından düzenlenen raporda anılan ürünlerin akaryakıt olarak kullanılabileceğinin belirtildiği, tesis edilen işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : El konulan madeni yağların vergisinin ödendiği, faturalarının ibraz edildiği dolayısıyla menşei belli olmayan ürün kapsamında değerlendirilemeyeceği, takdir komisyonu kararında belirtilen ve üzerinden hesaplama yapılan litre/kilogram’ın hatalı olduğu, gerçekte 16.400 litre yahut 16.650 kg olarak hesaplama yapılması gerektiği, istemin reddi gerektiği savunulmaktadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’IN DÜŞÜNCESİ : Takdir komisyonu kararının dayanağının bulunduğunun anlaşılması nedeniyle, matrahın hukuka uygunluğunun değerlendirilmesi suretiyle karar verilmesi gerekirken, takdir komisyonu kararında re’sen tarh nedenlerinin ortaya konulamadığı gerekçesiyle verilen kararın bozulması gerektiği düşülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Davacı adına, akaryakıt istasyonunda standartlara uygun olmayan akaryakıt bulunduğunun tespit edilmesi üzerine 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu’nun 13. maddesinin 4. fıkrası uyarınca takdir komisyonu kararına dayanılarak 2013 yılı Ekim ve Kasım aylarının 1 ve 2. dönemleri için re’sen tarh edilen özel tüketim vergileri ve kesilen vergi ziyaı cezalarının iptali istemiyle bakılmakta olan dava açılmıştır.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olduğu kurala bağlanmış; vergi incelemesinin maksadını belirleyen 134. maddesinde de ödenmesi gereken vergilerin doğru olarak tespiti gerektiği belirtilerek aynı gerçek duruma işaret edilmiştir. Kanunun re’sen vergi tarhını düzenleyen re’sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde, takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlandıktan sonra maddenin devamında, re’sen tarh nedenleri sayıldığı; 31. maddesinin 8. bendinde, takdir kararlarında takdirin müstenidatı ve takdir hakkında izahat bulunması gerektiği belirtilmiştir.
Öte yandan, 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu’nun “Müteselsil sorumluluk ve ceza uygulaması” başlıklı 13. maddesinin 4. fıkrasında, 5015 sayılı Petrol Piyasası Kanunu’nun 18. maddesinin verdiği yetki uyarınca kullanılma zorunluluğu getirilen ulusal markeri bulunmayan ya da standartlara uygun olmayan özel tüketim vergisine tabi malları bulundurduğu tespit edilenler adına, malların tespit tarihindeki miktarı üzerinden 11. maddedeki esaslara göre özel tüketim vergisinin re’sen tarh edileceği, tarhiyata ayrıca vergi ziyaı cezası uygulanacağı hüküm altına alınmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Yukarıda yer alan yasal düzenlemede belirtilen tanımdan da anlaşılacağı üzere, vergi idaresince re’sen vergi tarh olunabilmesi için, öncelikle, re’sen takdir olunmuş bir matrah veya matrah farkının varlığı gereklidir. Başka bir anlatımla, vergi idaresince re’sen yapılan vergi tarhının hukuken geçerli olabilmesi için, bu tarhiyatın, 213 sayılı Kanun’un 74. maddesi uyarınca matrah takdiri yapmakla görevli bulunan takdir komisyonunca takdir olunan ya da 135. maddesi uyarınca vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlar tarafından düzenlenen inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah farkına dayandırılmış olması; takdir kararlarında da takdirin müstenidatı ve takdir hakkında izahat bulunması gerekmektedir.
4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu’nun 13. maddesinin 4. fıkrasında; Kanun’un genel hükümleriyle düzenlenen vergiyi doğuran olay ve vergi mükellefinden farklı olarak ve “müteselsil sorumluluk ve ceza uygulaması” başlığıyla “bulundurma” fiili vergiyi doğuran olay, “bulunduranlar” da vergi mükellefi olarak kabul edilerek, bulunduranlar adına vergi tahakkuk ettirileceği ve vergi ziyaı cezası kesileceği kuralı öngörülmüştür.
Olayda, davacının işyerinin bahçe kısmında depo ve atölye olarak kullanılan eklentinin ön kısmında … plakalı çekicinin yakıt deposuna akaryakıt ikmali yapıldığının ilçe Jandarma ekiplerince görülmesi üzerine yakıt dolumu yapan şahıslarla yapılan görüşmede ürünün ilk önce motorin olduğu daha sonra ise yağ olduğunun beyan edildiği, çelişkili ifadeler nedeniyle cumhuriyet savcısının talimatları doğrultusunda işyerinin bahçe kısmında bulunan tankın içerisinden numune alındığı, 06/10/2013 tarihli tutanakta ise işyerinin arka tarafında bulunan alanda park halinde olan … plakalı çekici ve buna bağlı … plakalı dorsenin yanında bulunan işletme çalışanlarının jandarma ekiplerinin görünce panik halinde hareket ettikleri, tırın yakıt deposunun olduğu tarafta bulunan forklift ile 1 adet 1000 litrelik plastik tankı hızlı bir şekilde işletmenin ortasında bulunan diğer plastik tankların yanına indirdiklerini, ayrıca araç yakıt deposunun bulunduğu noktanın zemininde ıslaklık şeklinde sızmanın bulunduğunun tespit edildiği, İşletmede 21 adet 1000 litrelik plastik tank içerisinde koyu sarı renkli ürün olduğu, yetkililerce bu ürünlerin akışkanlık düzenleyici yağ olduğunun beyan edildiği, alınan numuneler üzerinde … tarafından yapılan incelemelerde 1. Takım numunenin mineral yağ bitkisel yağ karışımı esaslı olduğu, 2. Takım numunenin ise çözücü içerdiğinin belirlendiği, matrah takdirine ilişkin takdir komisyonu kararında ”takdirin müstenidatı ve izahı” kısmında ilçe jandarma komutanlığının … tarih ve … sayılı yazı ile … tarih ve … sayılı yazı ile ekindeki bu tutanaklar esas alınarak matrah takdir edildiği ve takdir komisyonu kararının dayanağının bulunduğunun anlaşılması karşısında, söz konusu yazılarda belirtilen hususlar çerçevesinde takdir edilen matrahın hukuka uygunluğunun değerlendirilmesi suretiyle karar verilmesi gerekirken, takdir komisyonu kararında re’sen tarh nedenlerinin ortaya konulamadığı gerekçesiyle verilen kararda hukuki isabet görülmemiştir.