Danıştay 4. Daire, Esas No: 2018/9405, Karar No: 2022/1365

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : … Grup İnşaat Malzemeleri Bilişim Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararnın temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, sahte fatura kullandığından bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden re’sen tarh edilen 2011 yılı 1 ilâ 12. dönemleri vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; davacının ilgili dönemlerde fatura aldığı Ostim Vergi Dairesi mükellefi … İnş. Met. Mad. Nak. Oto. Kağ. Ve Kart. Paz. İç ve Dış San. Ltd. Şti. hakkında sahte fatura düzenlemeyle ilgili olarak, düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporuna istinaden 2011 yılının tüm dönemlerine ilişkin olarak adına resen salınan vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatına karşı açılan davanın …vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla kabulüne karar verildiğinden davacının aldığı faturaların sahte olduğu kabul edilerek katma değer vergisi indiriminin reddi suretiyle yapılan dava konusu tarhiyatta hukuka uygunluk bulunmadığı, öte yandan Sincan Vergi Dairesi mükellefi … Metal Mad. İnş. Nak. Taah. İth. İhr. Tic. ve San. Ltd. Şti. ve Kızılbey Vergi Dairesi mükellefi … Prefabrik Konstrüksiyon İnş. Elekt. San ve Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen vergi tekniği raporlarında yer alan tespitlerin faturaların sahte olduğunu ortaya koymada yeterli olmadığı anlaşıldığından cezalı tarhiyatlarda hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare tarafından, yasal mevzuatlara istinaden yapılan işlemlerin yerinde olduğu belirtilerek temyiz isteminin kabulü ile Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir.

TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef ve sorumlu; üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımaktadır.
Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve ifaya ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da gerekmektedir.
Yukarıda aktarılan mevzuat hükümlerine göre, uyuşmazlığın esasını, davacıya anılan faturaları düzenleyen firmanın düzenlediği faturaların, gerçek bir mal ve hizmet satışını içerip içermediği, dolayısıyla sahte olup olmadığı hususlarının tespiti oluşturmakta olup, uyuşmazlığın çözümü için söz konusu belgelerin hukuki mahiyetinin anlaşılabilmesi bakımından, bu belgeleri tanzim eden mükellef hakkında yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen hususların irdelenmesi gerekmektedir.
Davacının fatura aldığı Sincan Vergi Dairesi mükellefi … Metal Mad. İnş. Nak. Taah. İth. İhr. Tic. ve San. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen … tarihli ve … sayılı Vergi Tekniği Raporunda; “… Mah. … Sok. No:… …” adresinde sıcak haddelenmiş demir veya çelikten bar ve çubukların üretilmesi (inşaat demiri dahil) faaliyetiyle iştigal etmek üzere 21/01/2008 tarihinde mükellefiyet tesis ettirdiği, defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmemesi nedeniyle incelemenin vergi dairesi tarh dosyası, VDINTRA ve diğer harici doneler üzerinden yapıldığı, ortaklarının … ve … olduğu, …’nın şirket müdürü olarak ilk yirmi yıl için seçildiği, bu durumun 21/01/2008 tarihinde tescil ve ilan olunduğu, işyeri adresinde 22/01/2008 tarihinde yapılan yoklamada, iki ortaklı şirketin fiili faaliyet konusunun toptan demir, sac, boru ve profil mamulleri satışı olduğu, işçisinin bulunmadığı, işyerinin büro olarak kullanıldığı masa, sandalye, bilgisayar ve telefon bulunduğu, şirket muhasebecisinin … olduğu, kanuni defterleri tasdik ettirdiği, 13/08/2008 tarihli yoklamada, şirkete ait kamyon bulunduğu, merkez adresinin büro olarak kullanıldığı, tamamının 105 m2 olduğu, sigortalı çalışan işçisinin olmadığı, üretim tesisi, makine parkı, şube, deposunun bulunmadığı, 18/03/2009 tarihli yoklamada, aynı adreste toptan demir, sac, boru, profil mamulleri satış faaliyetinin devam ettiği, 2008 yılında işçi çalıştırmadığı, 18/01/2010 tarihli yoklamada, aynı adreste faaliyetinin devam ettiği, şirkette çalışan 8 işçinin bulunduğu, işyerinin kira olduğu ve muhasebecisinin … olduğu, 17/05/2011 tarihli yoklamada, 21/01/2008 tarihinden beri faaliyet gösterildiği, işyerinin büro olarak kullanıldığı 80 m2 olduğu, altı çalışanının olduğu, 2009 yılı kurumlar vergisi beyanına göre ticari bilanço karının 132.00,65 TL, 2010 yılı 25.449,80 TL, 2012 yılı 13.300,92 TL olduğu, 2008 yılı, 2009 yılının Nisan ayına kadar olan dönem ve 2012 yılının Ağustos dönemi öncesi hariç muhtasar beyannamede en az beş, en çok yirmidokuz kişi asgari ücretli çalışan gösterildiği, muhasebecisinin ifadesinde, şirketin demir, metal, profil gibi ürünlerin satışını yapan firmalardan bu ürünleri alıp diğer firmalara sattığını, kendinin imal edip satma veya işyerinde sergileyip satma gibi faaliyetinin olmadığı, alım satıma aracılık ettiği, bazı zamanlar on kişiye yakın çalışanının olduğu, işlem hacmi ile yapmış olduğu işlemler arasında herhangi bir dengesizlik farketmediği şeklinde beyanda bulunduğu, 2009 yılında Ba-Bs formlarının verildiği, Ba formu ile 393 adet fatura karşılığında toplam 14.806.937,00 TL tutarında alım yapıldığı, ancak mal alımında bulunulduğu karşıt firmalar tarafından 244 adet fatura karşılığında 5.421.666,00 TL tutarında satış yapıldığının bildirildiği; Bs formu ile 327 adet fatura karşılığında 14.896.274,00 TL tutarında satış yapıldığının bildirildiği, hakkında vergi tekniği raporu düzenlenmiş mükelleflerden yapılan alımların toplam alışlara oranlanması ile 2009 sahte belge kullanım oranının %70 olduğu, 2010 yılında Ba formu ile 448 adet fatura karşılığında toplam 16.679.056,00 TL tutarında alım yapıldığı, ancak mal alımında bulunulan karşıt firmalar tarafından 250 adet fatura karşılığında 8.016.520,00 TL tutarında satış yapıldığının bildirildiği, Bs formu ile 354 adet fatura karşılığında 15.029.192,00 TL tutarında satış yapıldığının bildirildiği, hakkında vergi tekniği raporu düzenlenmiş mükelleflerden yapılan alımların toplam alışlara oranlanması ile 2010 sahte belge kullanım oranının %66 olduğu, 2011 yılında Ba formu ile 262 adet fatura karşılığında toplam 15.220.316,00 TL tutarında alım yapıldığı, ancak mal alımında bulunulduğu karşı firmalar tarafından 150 adet fatura karşılığında 7.440.228,00 TL tutarında satış yapıldığının bildirildiği; Bs formu ile 471 adet fatura karşılığında 15.529.152,00 TL tutarında satış yapıldığının bildirildiği, hakkında vergi tekniği raporu düzenlenmiş mükelleflerden yapılan alımların toplam alışlara oranlanması ile 2010 sahte belge kullanım oranının %23 olduğu, 2012 yılında Ba formu ile 201 adet fatura karşılığında toplam 10.545.536,00 TL tutarında alım yapıldığı, ancak mal alımında bulunulduğu karşıt firmalar tarafından 128 adet fatura karşılığında 9.073.272,00 TL tutarında satış yapıldığının bildirildiği; Bs formu ile 410 adet fatura karşılığında 13.564.717,00 TL tutarında satış yapıldığının bildirildiği, 2013 yılında Ba formu ile 85 adet fatura karşılığında toplam 12.004.482,00 TL tutarında alım yapıldığı, ancak mal alımında bulunulduğu karşıt firmalar tarafından 30 adet fatura karşılığında 5.128.620,00 TL tutarında satış yapıldığının bildirildiği; Bs formu ile 184 adet fatura karşılığında 12.251.456,00 TL tutarında satış yapıldığının bildirildiği, raporun düzenlendiği tarih itibarıyla vadesi geçmiş ve bugün ödenmesi gereken toplam vergi borcunun 315.389,76 TL olduğu, 2008 ila 2013 yılları arasında katma değer vergisi beyannamelerine göre toplam 80.482.024,00 TL satış yapıldığının bildirilmesine karşın bu işyeri adresinde faaliyetinin olmadığı ve muhtasar beyannamelerde işçi bildirilmesine karşın sosyal güvenlik primlerinin ödenmediği, mükellefin rapor tarihi itibariyle 25.744,63 TL vergi aslı ve 1.804,94 TL gecikme zammı ödediği, vadesi gelen borcunun 315.389,76 TL olduğu tespit ve değerlendirmelerine yer verilmiştir.
Yukarıda belirtilen tespitlerin bir bütün halinde değerlendirilmesinden, anılan mükellefin Ba/Bs formlarının uyumsuz olduğu, belirtilen ciroları yapacak ticari organizasyonunun (şube, işçi, mal ve hizmet alımı vb.) bulunmadığı dikkate alındığında anılan mükellef tarafından davacıya düzenlenen söz konusu faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna ulaşıldığından, davanın kabulü yönündeki Vergi Mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurusunun reddeden Vergi Dava Dairesi kararında hukuka uyarlık bulunmamaktadır.
Davacı şirkete fatura düzenleyen Kızılbey Vergi Dairesi mükellefi …Prefabrik Kons. İnş. San. Ve Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen … tarih … sayılı Vergi Tekniği Raporunda, şirketin ilk olarak …Elekt. İn. San. Ve Tic. Ltd. Şti. ünvanıyla Yıldırım Beyazıt Vergi Dairesi mükellefi olarak 12/01/1996 tarihinde faaliyetine başladığı, 17/11/2008 tarih ve 7190 sayılı ticaret sicil gazetesinde yayımlanan unvan değişikliği ile … Prefabrik Kons. İnş. San. Ve Tic. Ltd. Şti. ünvanını aldığı, 06/09/2010 tarihli yoklamada, iş yeri büyüklüğünün 25 m2 olduğu, çalışan işçisinin bulunmadığı, şirketin sanayi kuruluşlarına doğalgaz vanası ve borularının satışının yapılacağı, perakende ürün satılmayacağı mükellef kurum ortağı …’in beyanı ile tespit edildiği, iş yerinde muhtelif demirbaşların bulunduğu, şirketin 17.000,00 TL değerinde vana siparişi verdiği henüz fatura etmediği, 16/05/2012 tarihli yoklamada .. mah. …. Cad no:… …-… adresinde 23/03/2012 tarihinden itibaren toptan ve perakende inşaat malzemesi satışı ve taahhüt işiyle uğraştığı maddi imkansızlık nedeniyle adres değişikliği yapamadıkları iş yerinin kira olduğu şu anda işçi çalışmadığı iş yerinde muhtelif inşaat malzemesinin olduğu demirbaş olarak 2 adet masa 1 adet koltuk takımı, 1 adet bilgisayar ve 1 adet telefon hattı olduğu şirket ortağı … nezdinde düzenlenen yoklama fişiyle tespit edildiği, 22/03/2013 tarihli yoklamada; mükellef kurumun … Cad. … Sokak No:… … adresine yoklama istemi üzerine gidildiği ödevli şirketin adreste mevcut olmadığı 2 sene önce adresten ayrıldıklarının beyan edildiği, 04/06/2013 tarihli yoklamada; mükellef kurumun … Cad. … Sokak No:… … adresine gidildiği adreste başka bir mükellefin faaliyet gösterdiği adreste bulunan şahsa aranan mükellef …Prefabrik Kon. İnş. Tic. Ltd. Şti’nin sorulduğu şirketin tanınmadığı adreste olmadığının beyan edildiği mükellef kurumun 01/05/2013 tarihinde mükellefiyetinin re’sen terk ettirildiği, en son faaliyet adresine defter belge isteme yazısının 12/03/2013 tarihinde gönderilmesine rağmen tebliğin yapılamamış olduğu, defter belge isteme yazısının ortaklardan …’e tebliğ edildiği ancak defter belge ibrazının gerçekleşmediği dolayısıyla incelemenin vergi dairesinde mevcut tarh dosyası üzerinden yapıldığı, mükellefin 2011 ve 2012 yıllarına ait kdv, kurumlar ve muhtasar beyannamelerini verdiği buna göre 2011/1-3 döneminde 2, diğer dönemlerinde 1 işçi çalıştırdığı 2012’de ise hiç işçi çalıştırmadığı, 10/06/2014 tarihi itibariyle mükellefin vergi dairesine ödemesi gereken toplam borcunun 179.655,38 TL olduğu, mükellef kuruma ait motorlu taşıt bulunmadığı, mükellef kurumun mal alışlarını yaptığı şirketler hakkında olumsuz tespitlerin bulunduğu, mükellef kurum ortak ve yöneticisi …’in ortak olduğu 3 şirket hakkında sahte belge düzenleme fiili yönünde vergi tekniği raporu hazırlandığı, mükellefin 2011/3 döneminde 440.060,57 TL ve 2011 toplamında 4.948.689,15 TL kdv matrahı beyan ettiği, mükellef kurumun 2011 yılına ait kurumlar vergisi beyanname ekindeki bilanço kalemleri arasında yer alan ticari mallar toplamının sıfır olarak beyan edildiği, mükellefin 2011 ve müteakip yıllarda düzenlediği faturaların gerçek bir mal teslimi ve hizmet ifasına dayanmayan sahte fatura olarak kabul edilmesi gerektiği yönünde tespitlere yer verilmiştir.
Yukarıdaki tespitlerin ve dosya kapsamının birlikte değerlendirilmesinden, mükellefin yeterli işçi çalıştırmadan satışa konu ticari malı bulunmadan ve hiç donanıma sahip olmadan 2011 ve 2012 yıllarında BS formunda beyan ettiği satışları gerçekleştirmesinin ticari icaplara uygun olmadığı, karşıt incelemelerdeki beyanlarla birlikte dava konusu dönemlerdeki alımlarının bir çoğu hakkında olumsuz tespitlerin bulunduğu, ortak ve yöneticilerinin sahte fatura düzenleyicisi firmalarda da ortaklık veya yöneticiliklerinin bulunduğu hususları dikkate alındığında, mükellefin uyuşmazlık konusu dönemlerde gerçek bir ticari faaliyetinin bulunmadığı ve davacıya düzenlemiş olduğu faturaların gerçek bir mal ve hizmet karşılığı düzenlenmediği anlaşıldığından, davanın kabulü yönündeki Vergi Mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurusunun reddeden Vergi Dava Dairesi kararında hukuka uyarlık bulunmamaktadır.
Öte yandan, davacının ilgili dönemlerde fatura aldığı Ostim Vergi Dairesi mükellefi … İnş. Met. Mad. Nak. Oto. Kağ. Ve Kart. Paz. İç ve Dış San. Ltd. Şti.’nin sahte fatura düzenlemek suretiyle komsiyon geliri elde ettiğinden bahisle hazırlanan vergi tekniği raporu dayanak alınarak takdir komisyonu kararları uyarınca re’sen tarh edilen 2011/1 ila 12 dönemleri vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin kaldırılmasına ilişkin …vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı Danıştay Dördüncü Dairesinin 13/10/2020 tarih ve E:2016/6923, K:2020/3750 sayılı kararı ile bozulduğundan Vergi Dava Dairesince oluşan hukuki duruma göre yeniden karar verilmesi gerekmektedir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1.Temyiz isteminin kabulüne,
2.Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3.Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 08/03/2022 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.