Danıştay 4. Daire, Esas No: 2018/826, Karar No: 2022/1511

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : …
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına kayıt dışı gayrimenkul alım satımı yaptığından bahisle takdir komisyonu kararına istinaden 2010/7,8,9,10 dönemlerine ilişkin re’sen tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; dava konusu vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin dayanağı olan davacının 2010 yılında 14 adet taşınmazın satışından elde edilen kazancını kayıt ve beyan dışı bıraktığından bahisle takdir komisyonu kararına istinaden 2010 takvim yılı için yapılan bir kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisi tarhiyatına karşı açılan davada, mahkemelerinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı ile bahse konu takdir komisyonu kararına dayanak olabilecek nitelikte bir araştırma ve tespitin bulunmadığı, belirlenen matrahın hangi veriler esas alınarak yapıldığının anlaşılamadığı gerekçesiyle davanın kabulüne karar verilerek gelir vergisi tarhiyatı kaldırıldığından, dayanaktan yoksun kalan dava konusu cezalı katma değer vergisinde de hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI :Yapılan işlemlerde usul ve yasaya aykırılık bulunmadığı ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.

TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3. maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, vergiyi doğuran olayla ilgisi açık ve tabii bulunmayan ifadelerin ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olacağı, aynı Kanunun “Takdir Kararı” başlıklı 31. maddesinde, takdir komisyonunca belli edilen matrah veya matrah kısmının takdir kararına bağlı olduğu ve takdir kararlarında takdirin müstenidatı ve takdir hakkında izahatın bulunacağı düzenlemelerine yer verilmiştir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 1. maddesinin birinci fıkrasında, Türkiye’de yapılan ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin, katma değer vergisinin konusunu teşkil eden işlemlerden olduğu, 2. maddesinin birinci fıkrasında, bir mal üzerindeki tasarruf hakkının malik veya onun adına hareket edenlerce, alıcıya veya adına hareket edenlere devredilmesinin teslim sayılacağı hükümlerine yer verilmiştir.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 37/1. maddesinde, her türlü ticari ve sınai faaliyetlerden doğan kazançların gelir vergisi yönünden ticari kazanç olduğu hükmüne yer verildikten sonra, bu Kanunun uygulanması açısından ticari kazanç sayılacak faaliyetler yedi bent halinde sayılarak hangi tür faaliyetlerin ticari kazanç sayılacağındaki tereddütler bertaraf edilmiştir. Bu kapsamda aynı maddenin ikinci fıkrasının 4. bendinde de, gayrimenkullerin alım, satım ve inşa işleriyle devamlı olarak uğraşanların bu işlerinden elde ettikleri kazancın ticari kazanç hükümleri çerçevesinde değerlendirileceği hükmüne yer verilmiş olup, buna göre, işlem sayısındaki çokluk ve işlemdeki istikrar, yapılan faaliyetin ticari mahiyette sayılması için yeterli olmaktadır.
Öte yandan Danıştayın müstekar hale gelmiş içtihatlarında da, bir işlemin devamlılık taşıdığının göstergesinin, o işlemin aynı vergilendirme döneminde yinelenmesi ya da önceki vergilendirme döneminde de yapılmış olması gerektiği, dolayısıyla gayrimenkul alım, satım ve inşasından elde edilen kazancın ticari kazanç olarak vergilendirilebilmesi için maddi ve şekli anlamda bir ticari organizasyonun belirgin olmadığı durumlarda, kazanç doğuran işlemin çokluğunun devamlılık unsurunu belirleyen en objektif ölçü olduğu, devamlılık unsurunun gerçekleşmesi halinde, bu işlemlerin kazanç sağlamak amacıyla yapılmadığını kanıtlama yükünün vergi mükelleflerine düşeceği kabul edilmiştir.
Bilindiği üzere, genellikle gayrimenkul edinimi kişisel gereksinim, servetin korunması veya satarak kazanç sağlama amaçlarından birine dayanmaktadır. Kişisel gereksinim nedeniyle gayrimenkul ediniminde sayının sınırlı olacağı ve servetin korunması amaçlı edinimde de tekrar satış gerektirmeyeceği dikkate alındığında, bu iki nedenden birine dayanılarak edinilen gayrimenkullerin gereksinimin ortadan kalkması veya servetin nakde dönüştürülmesini haklı ve gerekli kılan nedenlerle kanıtlanmadığı takdirde işlem sayısındaki çokluk, kazanç sağlama amacının da göstergesi kabul edilmelidir.
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun “Dosyaların İncelenmesi” başlıklı 20. maddesinin 1. fıkrasında da, Danıştay, Bölge İdare Mahkemeleri ile İdare ve Vergi Mahkemelerinin bakmakta oldukları davalara ait her çeşit incelemeleri kendiliklerinden yapacakları, Mahkemelerin belirlenen süre içinde lüzum gördükleri evrakın gönderilmesini ve her türlü bilgilerin verilmesini taraflardan ve ilgili diğer yerlerden isteyebilecekleri hükmüne yer verilmiştir.
Dosyanın incelenmesinden; davacının 2010 yılında 14 adet taşınmazın satışından elde edilen kazancını kayıt ve beyan dışı bıraktığının tespiti üzerine takdir komisyonu kararına istinaden 2010 takvim yılı için yapılan bir kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisinin kaldırılması istemiyle açılmıştır.
Olayda, davacı hakkında düzenlenen düzenlenen … tarih … sayılı tutanak ve eki belgelerin incelenmesinden; … Veraset ve Harçlar Vergi Dairesi Müdürlüğünün … tarih ve … sayılı yazısı ile davacının Ankara Keçiören … Ada, … parselde bulunan bir adet daireyi 20/10/2010 tarihinde …’e, aynı ada aynı parselde bulunan bir adet daireyi ise 27/08/2010 tarihinde …’a sattığının tespit edildiği belirtilerek gerekli araştırmanın yapılmasının vergi dairesinden istenildiği, bunun üzerine mükellefin tarh dosyası ve evdo kayıtları üzerinde yapılan araştırma neticesinde davacının bu iki daire satışından elde ettiği 117.000,00 TL geliri beyan etmediğinin ve 2010 yılında bu iki daire dışında 12 adet, 2011 yılında ise 4 adet daire sattığının tespit edildiği belirtilerek, davacı adına 01/01/2010-31/12/2011 dönemi için mükellefiyet kaydı açılmasının ve gelir vergisi matrahlarının takdiri için davacının takdir komisyonuna sevk edilmesinin istenildiği, akabinde 18/12/2015 tarihinde davacının takdire sevk edildiği, 17/08/2016 tarihli takdir komisyonu kararı ile de mükellefin dosyasının tetkiki ve ile haricen yapılan araştırmalar neticesinde, yapılan işin türü, işyeri mevkii, emsali mükelleflerin beyan durumu ve dönem hasılatları ekonomik değişmeler ve benzeri tüm faktörler de dikkate alınarak dönem itibariyle vergi matrahının takdir edildiği anlaşılmıştır.
Yukarıda yer verilen tespitler bir arada değerlendirildiğinde, taınmaz alım-satımı faaliyetinde devamlılık unsuru bir yılda birden fazla veya birbirini izleyen yıllarda bir veya birden fazla taşınmaz alım-satımı ile gerçekleşeceğinden, olayda devamlılık unsurunun oluştuğu ve yapılan satışların ticari mahiyette olduğu anlaşılmış olup, uyuşmazlık konusu dönem dahilinde ticari nitelik taşıyacak sayıda gayrimenkul satışının söz konusu olması sebebiyle, ticari faaliyetin unsurları olan süreklilik ve çokluk arz edecek şekilde kazanç sağlamak için faaliyette bulunulduğu, yapılan bu faaliyetin ticari faaliyet olduğu dikkate alındığında vergiyi doğuran olayın gerçekleştiği anlaşılmıştır.
Öte yandan, her ne kadar Vergi Mahkemesince dava konusu katma değer vergilerinin dayanağı gelir vergisinin kaldırılması istemiyle açılan davada verilen kabul kararına atıf yapılarak karar verilmiş ise de; davacının, dava konusu gayrimenkullerin satışının yapılmadığına dair bir iddiası olmadığı, dosyaya sunulan … tarihli yazı içeriği … no’lu form, 18/12/2015 tarihli tutanakta alınan kredi tutarlarına ve alıcılarına yer verilen iki satış ve ibraz edilen tapu belgelerindeki satışlar dikkate alındığında, Vergi Mahkemesince 2577 sayılı Kanun’un 20. maddesinde yer alan re’sen araştırma hükmü uyarınca, satışı yapılan gayrimenkullerin tutanak, yazı ve tapuda yer alan satış tutarları tespit edilerek, dosyadaki bilgi ve belgelerden satılan dairelerin alan itibariyle 150 m2’den küçük olduğu da göz önünde bulundurularak, gerekirse davacının da beyanları alınmak suretiyle re’sen tarhiyata konu matrah tutarına ilişkin bir karar verilmesi gerekirken, cezalı tarhiyatın kaldırılmasına karar veren Vergi Mahkemesi kararına ilişkin istinaf istemini reddeden Vergi Dava Dairesi kararında hukuki isabet bulunmamaktadır.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 10/03/2022 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.