Danıştay 4. Daire, Esas No: 2018/5345, Karar No: 2022/1503

TEMYİZ EDEN TARAFLAR : 1- …
VEKİLİ : Av. …
2- … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının taraflarca aleyhlerine olan hüküm fıkralarının bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, sahte fatura kullandığından bahisle vergi inceleme raporuna istinaden resen tarh edilen tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen üç kat vergi ziyaı cezalı 2011/ 01 ila 09. dönemleri katma değer vergileri ve 213 sayılı Kanun’un 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmektedir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; davacı adına fatura düzenleyen Gaziosmanpaşa Vergi Dairesi mükellefi, … Prodüksiyon Reklam ve Organizasyon Ltd. Şti., Kağıthane Vergi Dairesi mükellefi, Tasfiye Halinde … Film Prodüksiyon Ses ve Işık Sistemleri Kiralama Montaj Ltd. Şti.’leri hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda yer alan tespitlere göre; adı geçen mükellefler tarafından davacı adına düzenlenilen faturaların sahte olduğunu ortaya koymaya yeterli tespit bulunmadığı sonucuna varılığından, adı geçen mükellefler tarafından düzenlenen faturalar nedeniyle yapılan cezalı tarhiyatlarda hukuka uyarlık, özel usulsüzlük cezasının kesilmesini öngören ve bu cezanın kesilmesine ilişkin koşulları düzenleyen yasa maddesinde belirtilen unsurların hepsinin bir arada gerçekleşmemesi nedeniyle kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının, Tasfiye Halinde … Film Prodüksiyon Ses ve Işık Sistemleri Kiralama Montaj Ltd. Şti.’den alınan faturalara isabet eden katma değer vergisi indiriminin reddi suretiyle re’sen tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin ve 213 sayılı Kanun’un 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına ilişkin kısmında, 2577 sayılı Yasa’nın 49. maddesinde sayılan kaldırıma nedenlerinin bulunmadığı ve dava idarenin istinaf dilekçesinde ileri sürdüğü iddialarının da kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte olmadığı anlaşıldığından, davalı idarenin kararın bu kısmına ilişkin olarak yapılan istinaf başvurusunun reddi gerektiği, davacıya fatura düzenleyen Gaziosmanpaşa Vergi Dairesi mükellefi, … Prodüksiyon Reklam ve Organizasyon Ltd. Şti. hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda yer alan tespitlere göre; adı geçen mükellefin, faaliyetinin bulunduğuna dair somut veriler elde edilemediği, yeterli kapasitesi olmamasına rağmen yüksek cirolar elde ettiği, beyan ettiği KDV matrahları ile karşıt mükelleflerin beyanları arasında uyumsuzluklar bulunduğu, gerçek bir ticari ilişki olmaksızın sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlediğinin somut olarak ortaya konulduğu anlaşıldığından, davacının adı geçen mükelleften temin ettiği faturalarda yer alan katma değer vergisi indirimin reddi suretiyle resen tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatlarında hukuka aykırılık, tekerrür nedeniyle vergi ziyaı cezasının yüzde elli oranında arttırılmasıyla ilgili kısmı yönünden, 213 sayılı Kanun’un 339. maddesinde belirtilen şartların gerçekleşmediği açık olduğundan, kesilen vergi ziyaı cezasının 213 sayılı Kanun’un 339. maddesi uyarınca tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle artırılmasında hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle, davanın kısmen kabul, kısmen reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDEN DAVACININ İDDİALARI : Davacı tarafından, yapılan emtia ve hizmet alımlarının banka kanalı ile ödendiği, haklarında düzenlenilen vergi inceleme raporunun usulen hatalı esasen sakat olduğu, ilk derece mahkemesince verilen kararın onanması gerektiği ileri sürülmektedir.

TEMYİZ EDEN DAVALININ İDDİALARI : Davalı idare tarafından, davacının kullandığı faturaların gerçek durumu yansıtmadığı tespit edildiğinden kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka aykırılık bulunmadığı, davacı adına düzenlenilen faturaların sahte olduğu hususu yeterli ve hukuken geçerli somut tespitler ile ortaya konulduğu, vergisel yükümlülüklerini yerine getirmeyen davacı hakkında dairelerince yapılan işlemlerin yasal ve yerinde olduğu ileri sürülmektedir.

DAVACININ SAVUNMASI : Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.

DAVALININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.

TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Davalı idarenin temyiz isteminin, kısmen kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
Davacının, temyiz dilekçesinde kararın, redde ilişkin kısmı yönünden ileri sürdüğü iddialar, bu kısmının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Davalı idarenin, temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, temyize konu kararın, özel usulsüzlük cezası ve tekerrür hükümlerinin uygulanmasına ilişkin kısmı yönünden bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Davalı idarenin, temyiz konusu kararın, Tasfiye Halinde … Film Prodüksiyon Ses ve Işık Sistemleri Kiralama Montaj Ltd. Şti..’den alınan faturalardan kaynaklı cezalı tarhiyatın kaldırılmasına ilişkin temyiz istemine gelince;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunuaraştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak açıklanmış, 229. maddesinde de, fatura; satılan emtia veya yapılan iş karşılığında müşterinin borçlandığı meblağı göstermek üzere emtiayı satan veya işi yapan tüccar tarafından müşteriye verilen ticari vesika, şeklinde tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri hükmüne yer verilmiştir.
Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef, üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Bu bakımdan indirim, mükellefiyete bağlı bir görev olduğu kadar aynı zamanda bir haktır. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığım öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımakta, bu bağlamda, Kanunda ve Kanunla verilen yetkiye dayanılarak çıkarılan yasa altı düzenleyici işlemlerde öngörülen şekil şartları ile kayıt ve belge nizamına sıkı sıkıya bağlılık sözkonusu olmaktadır.
Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve hizmet ifasına ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçekte yapılmış mal mübayasını ve hizmet ifasını da göstermesi gerekmektedir.
Davacı adına fatura düzenleyen Kağıthane Vergi Dairesi mükellefi Tasfiye Halinde … Film Prodüksiyon Ses ve Işık Sistemleri Kiralama Montaj Ltd. Şti. hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu’nda özetle; 17/07/2009 tarihinde sinema, film, video ve tv yapım programları faaliyetinde bulunmak üzere mükellefiyet tesis edildiği, 09/12/2011 tarihinde tasfiyeye girdiği, 31/03/2013 tarihinde adreslerinde bulunmadıkları gerekçesiyle mükellefiyetin re’sen terkin edildiği, 23/07/2009 tarihli yoklamada, iş yerinde herhangi bir faaliyetin olmadığı, 06/08/2009 tarihli yoklamada, iş yeri büyüklüğünün 60 m², faaliyet konusunun, ses ve ışıklandırma hizmeti olduğu, demirbaş olarak 1 adet masa, 3 adet koltuk ve muhtelif ebatta ve sayıda ekipmanın bulunduğu, 20/04/2010 tarihli yoklamada, şirket yetkilisinin iş yerinde olmaması nedeniyle tespit yapılamadığı, 26/04/2010 tarihli yoklamada, iş yeri büyüklüğünün 80 m² olduğu, 23 ücretli çalışan işçinin bulunduğu, iş yerinin aylık kirasının 450,00-TL, faaliyet konusunun ses ve ışık sistemlerinin kiralanması olduğu, muhtelif büro malzemelerinin bulunduğu, şube ve deposunun olmadığı, aylık ortalama cirolarının 750.000-TL olduğu, 17/12/2010 tarihli yoklamada, 14 ücretli çalışan işçinin bulunduğu, iş yerinin aylık kirasının 600,00- TL olduğu, demirbaş olarak 15-20 adet ışık malzemesinin bulunduğu, 09/12/2011 tarihli yoklamada, adı geçen mükellefin 08/12/2011 tarihinde adresten taşınmış olduğu, tasfiye memuru …’ın 07/05/2013 tarihinde alınan ifadesinde, adı geçen şirkette sigortalı sekreter olarak çalışmaya başladığının ve bir takım belgeler imzalatılarak tasfiye memuru yapıldığının beyan edildiği, 2009/ 07 ila 12., 2010 ve 2011 dönemleri katma değer vergisi matrah toplamının sırasıyla 2.636.189,50-TL, 7.571.807,52-TL, 5.933.389,30-TL olduğu, adı geçen mükellefin 2009, 2010, 2011 yıllarına ilişkin yüksek tutarlı alışlarını, BA formuyla bildirimde bulunulmasına rağmen, BS formlarıyla satıcı durumundaki mükellefler tarafından bu satışların bildirilmediği, mükellefin BA formlarıyla bildirdiği alışlarının, büyük çoğunluğunun haklarında sahte belge düzenleyicisi olduklarına dair vergi tekniği raporu düzenlenen mükelleflerden olduğu, 2009, 2010, 2011 yıllarına ilişkin satışlarını, BS formuyla bildirilmesine rağmen, BA formuyla alıcı durumundaki mükellefler tarafından bu alışların bir kısmın bildirilmediği, rapor tanzim tarihi itibariyle 126.112,85-TL vadesi geçmiş vergi borcu bulunduğu tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıda yer verilen tespitlerin bir bütün halinde değerlendirilmesinden, adı geçen mükellefin, BA-BS bildirimleri ile alıcı ve satıcı konumunda bulunan diğer mükelleflerin BA-BS bildirimleri arasında uyumsuzluk bulunduğu, emtia veya hizmet alımında bulunduğu bir çok mükellef hakkında sahte belge düzenleme nedeniyle vergi tekniği raporunun tanzim edildiği, beyannamelerinde yer alan satış hasılatı ile uyumlu bir ticari organizasyonunun bulunmadığı, tasfiye memuru olarak atanan şahsın beyanlarından, durumdan haberdar dahi olmadığının anlaşıldığı hususları dikkate alındığında, adı geçen mükellef tarafından davacıya düzenlenen söz konusu faturaların gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna varılmış olup, aksi gerekçe ile verilen Vergi Dava Dairesi kararında hukuki isabet görülmemiştir.