Danıştay 4. Daire, Esas No: 2016/9768, Karar No: 2021/1215

TEMYİZ EDEN TARAFLAR :1- … Plastik Sanayi Ticaret Limited Şirketi
2- … Vergi Dairesi Başkanlığı (… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek taraflarca aleyhlerine olan hüküm fıkralarının bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına sahte fatura kullandığından bahisle vergi ziyaı cezalı olarak tarh edilen 2010/1 ila 12 dönemi katma değer vergileri ile kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; davacının ilgili dönemde fatura aldığı Davutpaşa Vergi Dairesi mükellefi … Plastik İnş. ve Metal San. Dış Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunun incelenmesinden söz konusu mükellef tarafından düzenlenen faturaların sahte olduğu, İkitelli Vergi Dairesi mükellefleri … Plastik ve Amb. Poş. Tor. Ham. Ltd. Şti. ve … Plastik ve İnş. San. İç ve Dış Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen vergi tekniği raporlarının incelenmesinden ise bu mükellefler tarafından düzenlenen faturaların sahte olduğunun ortaya konulamadığı, kesilen özel usulsüzlük cezası yönünden de hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kısmen kabul, kısmen reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDEN DAVACININ İDDİALARI : … plastik firmasının ortakları adına tarh edilen vergi ve kesilen cezaların mahkeme tarafından terkin edildiği, karar verilirken bu durumun dikkate alınmadığı, ilgili firmanın yapılan yoklamalarda ticari faaliyette bulunduğunun tespit edildiği, kararın aleyhe olan kısımlarının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

TEMYİZ EDEN DAVALININ İDDİALARI : Kararın aleyhe olan kısımlarının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

DAVACININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.

DAVALININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.

TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Davacı temyiz isteminin reddi, davalı temyiz isteminin kısmen kabulü, kısmen reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
Davacı tarafından temyiz dilekçesinde ileri sürülen hususlar kararın redde ilişkin kısmının bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemiştir.
Davalının temyiz istemine gelince;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef ve sorumlu; üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Bu bakımdan indirim, mükellefiyete bağlı bir görev olduğu kadar aynı zamanda bir haktır. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımaktadır.
Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve ifaya ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da gerekmektedir.
Yukarıda aktarılan mevzuat hükümlerine göre, uyuşmazlığın esasını, davacıya anılan faturaları düzenleyen firmaların düzenlediği faturaların, gerçek bir mal ve hizmet satışını içerip içermediği, dolayısıyla sahte olup olmadığı hususlarının tespiti oluşturmakta olup, uyuşmazlığın çözümü için söz konusu belgelerin hukuki mahiyetinin anlaşılabilmesi bakımından, bu belgeleri tanzim eden mükellefler hakkında yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen hususların irdelenmesi gerekmektedir.
Davacının ilgili dönemde fatura aldığı İkitelli Vergi Dairesi mükellefi … Plastik ve Amb. Poş. Tor. Ham. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporunda özetle; şirketin 09/06/2009 tarihinde mükellefiyet tesis ettirdiği, 17/06/2009 tarihli yoklamada, şirketin toptan plastik ham madde alım satımı ile iştigal edeceği, iş yerinde demirbaş mevcudunun bulunmadığı, faaliyete konu emtia bulunmadığı, tespit esnasında iş yerinin boş olduğu, iş yerinin 80 m2 olduğu, çalışan işçisinin bulunmadığının tespit edildiği, 23/07/2009 tarihli yoklamada, iş yerinde 2 işçi çalıştırdığı, demirbaş büro malzemelerinin bulunduğu, faaliyete konu emtia bulunmadığının tespit edildiği, 30/03/2011 tarihli yoklamada, iş yerinin büro olduğu, 1 çalışanının bulunduğu, şirketin imalat yapmadığı, şirket adına kayıtlı gayrimenkul ve araç bulunmadığının tespit edildiği, 08/09/2011 tarihli yoklamada, iş yerinde 1 işçi çalıştırıldığı, depo ve şubesinin bulunmadığı, sadece alım satım işi ile iştigal ettiği, imalatının bulunmadığı, iş yerinin yıllık yaklaşık 10.000,00 TL gelir elde ettiğinin beyan edildiği, şirket yetkilisine defter belge isteme yazısı tebliğ edilmesine rağmen defter belge ibraz edilmediği, şirketin 2010 yılında toplam 53.674.835,58 TL, 2011 yılında toplam 109.982.721,33 TL, 2012 yılında toplam 113.445.705,87 TL, 2013 yılında toplam 13.358.481,19 TL katma değer vergisi matrahı beyan ettiği, muhtasar beyannamelerinde 1-3 arasında işçi beyan ettiği, 2009 takvim yılına ilişkin olarak kurumlar vergisi ve katma değer vergisi yönünden 6111 sayılı yasanın hükümleri uyarınca matrah artırımı hükümlerinden yararlandığı, şirketin 2010-2013 yılları form Ba-Bs formalarında büyük uyumsuzluklar bulunduğu, 2010 yılı Bs bildirimi ile 53.667.366,00 TL satış bildiriminde bulunurken, diğer mükelleflerin aynı yıl Ba bildirimi ile 87.305.243,00 alış bildiriminde bulunduğu, 2011 yılı Bs bildirimi ile 109.982.710,00 TL satış bildiriminde bulunurken, diğer mükelleflerin aynı yıl Ba bildirimi ile 132.653.802,00 alış bildiriminde bulunduğu, şirketin alış yaptığını beyan ettiği mükelleflerin çoğu hakkında vergi tekniği raporu tanzim edildiği, raporun değerlendirme bölümünde, şirketin söz konusu fatura tutarlarını düzenleyecek sermaye kapasitesine ve ticari bir organizasyona sahip olmadığı, fatura düzenlediği tespit edilen dönemlerde çalıştırdığı beyan edilen işçi sayısının söz konusu matrahlar göz önüne alındığında göstermelik olarak beyan edildiği, şirketin faaliyetini icra edebilmesi için gereken depo, şube, ardiye ve şirkete ait herhangi bir aracın bulunmadığı, yasal defter ve belgelerini ibraz etmediği, tahakkuk eden vergilere kaynak teşkil eden beyannamelerin sahte fatura ticareti faaliyetinin gizlenmesi amacı ile verildiği, çok yüksek matrahlara karşılık ufak tutarlı vergi ödemeleri yapıldığı, şirketin amacının organize bir şekilde sahte fatura ticareti yapmak olduğu, şirketin 2010, 2011, 2012 ve 2013 takvim yıllarında düzenlediği tespit edilen tüm faturaların sahte belge olarak dikkate alınması gerektiği yönünde tespitlere yer verilmiştir.
Yukarıda yer verilen tespitlerin değerlendirilmesinden, şirketin söz konusu fatura tutarlarını düzenleyecek sermaye kapasitesine ve ticari bir organizasyona sahip olmadığı, fatura düzenlediği tespit edilen dönemlerde çalıştırdığı beyan edilen işçi sayısının söz konusu matrahlar göz önüne alındığında göstermelik olarak beyan edildiği, şirketin faaliyetini icra edebilmesi için gereken depo, şube, ardiye ve şirkete ait herhangi bir aracın bulunmadığı tespitlerinden hareketle, söz konusu mükellefin düzenlemiş olduğu faturaların gerçek bir mal veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna varılmıştır.
Davacının ilgili dönemde fatura aldığı bir diğer firma İkitelli Vergi Dairesi mükellefi … Plastik ve İnş. San. İç ve Dış Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporunda özetle; mükellefin 06/11/2009 tarihli yoklamada; plastik ham madde toptan alım satım işi yaptığı, iş yerinin 100 m2, kirasının 400,00 TL olduğu, iş yerinde demirbaş büro malzemelerinin bulunduğu, faaliyete konu emtia bulunmadığı, 27/07/2010 tarihli yoklamada; iş yerinin büro olarak kullanıldığı, şube ve deposunun bulunmadığı, şirket aktifinde kayıtlı araç ve gayrimenkul bulunmadığı, 1 işçinin çalıştığı, şirketin … ardiyesinde 500.000,00 TL değerinde ticari emtiasının bulunduğunun beyan edildiği, 30/03/2011 tarihli yoklamada; iş yerinde 2 işçinin çalıştığı, şube ve deposunun bulunmadığı, işlerin sevk ve idaresinin bürodan, mal sevkıyatının ise ardiye ve depolardan yapıldığı, şirket aktifinde kayıtlı araç ve gayrimenkul bulunmadığı, 12/09/2011 tarihli yoklamada; şirketin ardiye şirketinden ardiye kiraladığı, ardiye sözleşmesinin görüldüğü, iş yerinde 2 işçi çalıştırıldığı, demirbaş büro malzemelerinin bulunduğu, ardiyede ise yaklaşık 125 ton, 340.000,00 TL tutarında ham maddenin bulunduğunun beyan edildiği, defter belge isteme yazılarının tasfiye memuru …’a tebliğ edilmesine rağmen defter belgelerin sunulmadığı, şirketin 2009-2011 yılları arasında 160 cilt fatura bastırdığı, 2010 yılı katma değer vergisi matrah toplamının 47.978.104,48 TL, 2011 yılı katma değer vergisi matrah toplamının 101.361.264,24 TL, 2012 yılı katma değer vergisi matrah toplamının 121.650.774,45 TL, 2013 yılı katma değer vergisi matrah toplamının 17.866.687,85 TL olduğu, muhtasar beyannamelerinde 1-6 arasında işçi çalıştırıldığının beyan edildiği, 2009 takvim yılına ilişkin olarak kurumlar vergisi ve katma değer vergisi yönünden 6111 sayılı yasanın ilgili maddeleri uyarınca matrah artırımı hükümlerinden yararlandığı, Bs formu ile 2010 yılında 47.964.697,00 TL, 2011 yılında 101.328.544,00 TL, 2012 yılında 121.620.077,00 TL, 2013 yılında 17.859.021,00 TL tutarında satış beyan edildiği, mükelleften fatura alanların karşılık Ba formu ile 2010 yılında 47.676.400,00 TL, 2011 yılında 99.694.163,00 TL, 2012 yılında 121.208.962,00 TL, 2013 yılında 19.704.632,00 TL alış beyan edildiği, mükellef tarafından Ba formu ile 2010 yılında 47.734.513,00 TL, 2011 yılında 102.062.334,00 TL, 2012 yılında 122.118.399,00 TL, 2013 yılında 17.044.811,00 TL alış beyan edildiği, 2010 yılında alışların … Plastik Amb.Tic.Ltd.Şti.’nden olduğu, bu şirket hakkında sahte belge düzenlemeden dolayı rapor düzenlendiği, mükellefin alışlarının %99’unun bu şirketten olduğu, 2011 yılında alışların … Plastik Amb.Tic.Ltd.Şti. ve … Plastik Tic.Ltd.Şti.’den olduğu bu firmalar hakkında sahte belge düzenlemeden dolayı rapor düzenlendiği, mükellefin alışlarının %99’unun bu şirketlerden olduğu, mükellefin 2012 ve 2013 yılı alışlarının yaklaşık %98’inin sahte belge düzenleme nedeni ile rapor düzenlenen veya olumsuz tespit bulunan mükelleflerden olduğu, mükellef tarafından düzenlenen çeklere ilişkin olarak yapılan tespitlerde ciro yapılan şirketlerin tamamının sahte belge düzenledikleri, Ba-Bs formalarının incelenmesinde birbirlerine fatura keserek maliyet hasılat faturası altında düzenledikleri sahte faturalarda yer alan emtiaların girişlerinin ve çıkışlarının yapıldığı, düzenlenen bir çekin birbirlerine sürekli ciro edilmek sureti ile çek bedelinin çok üzerinde fatura karşılığı yapılan ödeme izlenimi yaratmaya çalıştıklarının tespit edildiği, söz konusu firmaların plastik ham madde ve ürünler sektöründe organize bir şekilde sahte belge düzenlediklerine dair delil olduğu, mükellefin belge basım tarihinden önceki tarihlere ilişkin olarak sahte olarak fatura düzenlediğinin tespit edildiği, … Plastik Ardiye Ltd.Şti. nezdinde yapılan incelemede 2010 ve 2011 yıllarına ilişkin olarak bütün bilgi ve belgelerin hesapların karşılıklı kapatılmış olması nedeni ile ilgili şirkete verildiği, kendileri ile çalışıldığı, 2012 yılına ilişkin olarak hesaplar kapatılmadığından bilgi ve belgelerin sunulduğu, buna ilişkin olarak mükellefe ait olan ve ardiyede bulunan malların kilogram cinsinden hesaplamalarının raporda gösterildiği, ardiyede rapordaki hesaplamalara göre bulunan hammadde ile satış faturaları arasındaki farka göre gerçek satışlarının yıllara göre ancak %3-5 arasında değiştiğinin tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıda yer verilen tespit ve değerlendirmelerin bütün olarak incelenmesinden, anılan mükellefin toplam satış hasılatının 288.856.829,00 TL olduğu, bu tutarda yüksek satışın, çalışan işçi sayısı ve ticari varlığı ile orantısız olduğu, beyan edilen katma değer vergisi matrahlarının çok yüksek olmasına karşılık ödenecek vergi tutarlarının çok az olduğu, bazı faturaların basım tarihlerinden önce düzenlendiğinin görüldüğü, faaliyetini icra etmeye yetecek mal varlığının bulunmadığı, iş yeri ve ardiyede yapılan tespitlerde mükellefin gerçek faaliyetinin toplam cirosunun %3 civarında olabileceğinin tespit edildiği, mükellef tarafından düzenlenen çeklerin sahte fatura organizasyonunu gizlemeye yönelik olduğunun tespit edildiği, defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmediği, alışlarının tamamına yakınının haklarında vergi tekniği raporu düzenlenen ya da sorunlu mükelleflerden yapıldığı, karşılıklı alım satımları gerçekleştirdiği bazı mükelleflerle organize bir şekilde sahte fatura ticareti yapmak saikiyle hareket ettiği, anılan mükellefin düzenlediği faturaların gerçek bir teslime dayanmadığı yönünde yapılan somut tespitler bulunduğu, dolayısıyla bu mükellef tarafından davacıya düzenlenen faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna varılmıştır.
Bu durumda, söz konusu firmalar tarafından davacıya düzenlenen faturalara ilişkin olarak verilen kararın ilgili kısımlarında hukuka uygunluk görülmemiştir.
Öte yandan yeniden verilecek kararda özel usulsüzlük cezası yönünden ayrıca değerlendirme yapılacağı tabiidir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacının temyiz isteminin reddine, davalı idarenin temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının redde ilişkin kısmının ONANMASINA,
3. Mahkeme kararının kabule ilişkin kısmının (İkitelli Vergi Dairesi mükellefi … Plastik ve İnş. San. İç ve Dış Tic. Ltd. Şti.’den alınan faturalar yönünden oyçokluğu, geri kalan kısım yönünden oybirliğiyle) BOZULMASINA,
4. 492 sayılı Harçlar Kanunu’na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca, davacı aleyhine onanan tutar üzerinden binde 9,10 oranında ve … TL den az olmamak üzere hesaplanacak nispi karar harcından, varsa evvelce ödenen harcın mahsubundan sonra kalan harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına,
5. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Mahkemeye gönderilmesine,
6. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş (15) gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 23/02/2021 tarihinde karar verildi.