Danıştay 4. Daire, Esas No: 2016/16811, Karar No: 2021/656

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(…Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : T.H. …Hırdavat Makina Elektrik İnşaat Gıda ve San. Tic. Ltd. Şti.

İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına sahte fatura kullandığından bahisle vergi inceleme raporuna istinaden re’sen tarh edilen 2010/01 ila 09 dönemlerine ilişkin olarak bir kat, 2010/10,11,12 dönemlerine ilişkin olarak ise tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle 1,5 kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; davacının 2010 takvim yılı yasal defterlerine kaydederek ilgili dönemlerde indirim konusu yaptığı bir kısım faturaların sahte olduğundan bahisle dava konusu katma değer vergilerinin tarh edildiği, davacıya fatura düzenleyen … ve …’ın mevcut ticari organizasyonları ile ulaşabilecekleri hacmin üzerinde fatura düzenledikleri hususunda kuvvetli şüpheler oluşmakla birlikte, eleştiri konusu faturaların gerçek faaliyet kapsamında düzenlenmediği yönünde somut bir tespit bulunmadığı, tüm faturaların sahte olduğundan hareketle yapılan tarhiyatlarda hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare tarafından, … ve …tarafından düzenlenen faturaların sahte olduğu hususunun vergi tekniği raporlarındaki tespitlerle ortaya konulduğu ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.

TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef ve sorumlu; üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Bu bakımdan indirim, mükellefiyete bağlı bir görev olduğu kadar aynı zamanda bir haktır. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımaktadır.
Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve ifaya ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da gerekmektedir.
Yukarıda aktarılan mevzuat hükümlerine göre, uyuşmazlığın esasını, davacıya anılan faturaları düzenleyen firmanın düzenlediği faturaların, gerçek bir mal ve hizmet satışını içerip içermediği, dolayısıyla sahte olup olmadığı hususlarının tespiti oluşturmakta olup, uyuşmazlığın çözümü için söz konusu belgelerin hukuki mahiyetinin anlaşılabilmesi bakımından, bu belgeleri tanzim eden mükellef hakkında yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen hususların irdelenmesi gerekmektedir.
Dava dosyasının incelenmesinden davacının 2010 yılı hesap ve işlemlerinin sahte fatura kullanımı yönünden incelenmesi sonucu düzenlenen vergi inceleme raporunda; davacı şirketin, hakkında sahte fatura düzenlediği yönünde vergi tekniği raporu bulunan Etimesgut Vergi Dairesi Müdürlüğü mükellefleri … ve …’dan temin ettiği sahte faturaları yasal defterlerine kaydederek indirim konusu yaptığından bahisle, söz konusu faturalara ait katma değer vergisi indirimleri reddedilerek yeniden düzenlenen katma değer vergisi tablosuna göre; davacı adına resen tarh eden 2010/1-12 dönemlerine ilişkin vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin kaldırılması istemiyle görülmekte olan davanın açıldığı anlaşılmaktadır.
… hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporunun incelenmesinden; kara yolu ile şehirler arası yük taşımacılığı (petrol ürünleri hariç) ve toptan hırdavat malzemesi satışı işiyle uğraşan davacının 16/12/2009 tarihinde mükellefiyet tesis ettirdiği ve halen faaliyetini sürdürdüğü, 2010 ila 2013 yıllarına ilişkin vergi beyannamelerini verdiği, yasal defter ve belgelerini incelemeye ibraz ettiği, 23/12/2009 tarihli işe başlama yoklamasında, ticari faaliyetine büro işyeri olarak başladığı emtia stoku ve satışının bulunmadığı, işçi çalıştırmadığı, işletme defterinin tasdik ettirildiğinin tespit edildiği, 07/11/2011 tarihinde yapılan şube işe başlama yoklamasında, işyerinin kira olduğu, henüz işçi çalıştırılmadığı, şubede cep telefonu, kontör, kırtasiye, toptan inşaat malzemeleri ve nakliye komisyonculuğu işi ile uğraşıldığı, 27/08/2014 tarihli yoklamada, merkezde nakliye ve toptan inşaat, hırdavat malzemesi satışı işi, şubede de inşaat malzemesi ve hırdavat satış işinin yapıldığı, şube adresinde 50.000-TL ile 60.000-TL arasında inşaat hırdavat malzemesi bulunduğunun belirlendiği, 2010 ila 2013 yıllarında Ba formuna göre alım yaptığı 25 ayrı mükelleften 19’u hakkında olumsuz tespit bulunduğu, hakkında olumsuz tespit bulunan bu firmalardan, davacının ortağı olduğu …Nakliyat Reklam İnş. Tic. Ltd. Şti.nin 2009 ve 2010 yıllarında düzenlediği faturaların sahte olduğu yönünde vergi tekniği raporu düzenlenmiş olduğu, hakkında olumsuz tespit bulunan diğer bir mükellef olan …’ın davacının babası olduğu, 2010 ve 2013 yıllarında davacıya fatura düzenleyen … İnşaat Nakliyat Oto. Hayvancılık Ltd. Şti.nin, …. Turizm Sağlık Eğt. Müh. San. ve Tic. Ltd. Şti.nin, … İnş. İth. Taah. İşl. Ltd. Şti.nin, … İnş. Taah. Kers. Tic. Ltd. Şti.nin ve …’ın düzenledikleri faturaların sahte olduğu yönünde raporlar ve tespitler bulunduğu, davacının 2011 ve 2012 yıllarında bir işçi çalıştırdığı, diğer yıllarda işçi çalıştırmadığı, toplam 19.333,73-TL vergi borcu bulunduğu, davacının yüksek tutarda borcu bulunmamasının, sahte faturalarla alış ve satış tutarlarını birbirine denk getirmesinden kaynaklandığı, ifadesinde, fatura içeriği malları gerçekten aldıkları, ödemeleri nakit yaptıkları, merkez adresinde nakliye komisyonculuğu ile uğraştıkları, merkez iş yerinin büro niteliğinde bulunduğu, şube adresinde ise toptan hırdavat malzemesi satışı yaptıkları, ayrıca bir depolarının olmadığı, yapılan işin kâr marjının düşük olmasından ötürü ödenecek verginin düşük çıktığı yönünde beyanda bulunduğu, sermayesinin 5.000-TL olduğu, muhasebe kayıtlarında demirbaş ve banka hesaplarının çalıştırılmadığı kayıtların neredeyse tamamının sermaye, ticari mallar ve kasa hesaplarından ibaret olduğu, alımların nakit olarak yapıldığı, Ba-Bs formlarıyla 2010 ila 2013 yıllarında 8.325.292-TL katma değer vergisi hariç alış, 15.057.151-TL satış bildirdiği, anılan yıllarda defter ve belgelerine göre toplam 15.661.469,79-TL alış ve 15.717.691-TL satış yapmış olduğu, alışlarının tamamına yakınının hakkında raporlar ve olumsuz tespitler bulunan mükelleflerden yapılmış olduğu, faturalarda belirtilen hacimde ticaret yapacak organizasyona sahip olmaması, yüksek cirolu işlemlere rağmen düşük tutarlarda vergi ödemesi yapması nedenleriyle, 01/01/2010 tarihinden itibaren komisyon karşılığı sahte fatura ticareti yaptığı, ancak davacının küçük miktarda olsa da gerçek faaliyetinin de bulunduğu anlaşıldığından düzenlediği faturaların hangilerinin gerçek faaliyetine ilişkin olduğu, hangilerinin ise gerçek bir emtia satışı ve hizmet ifasına dayanmayan faturalar olduğunun tam olarak tespitinin mümkün olmadığının belirtilmesi ve anılan vergi tekniği raporundaki öneri üzerine, 2010 ila 2013 yıllarına ilişkin olarak 30.000-TL ve üzerindeki faturaların gerçek durumu yansıtmayan komisyon karşılığı düzenlenmiş sahte faturalar olduğu hususunda tespitlerin yapıldığı anlaşılmaktadır.
Yukarıda yer verilen tespitlerin ve dosyadaki bilgi ve belgelerin değerlendirilmesinden, davacının faaliyet konularından birinin nakliye hizmeti ve nakliye hizmetleri komisyonculuğu olmasına karşın adına kayıtlı motorlu araç bilgisi olmadığı, hırdavat ve inşaat malzemesi satışı faaliyetinin yapıldığı belirtilen cirosu göz önünde bulundurulduğunda, deposu ve işçisi olmadan gerçekleştirilmesinin mümkün bulunmadığı, yalnızca 5000 TL tutarlı sermayesi olan davacının, 2010 ila 2013 yıllarında Ba ile 8.325.292-TL alışına karşılık, 15.057.151-TL’lik mal ve hizmet satışı gösterdiği, 2012 yılı için ise Ba bildiriminde bulunmadıkları, ödemelerinde banka hesabı kullanmadığı, mükellefin alışlarını gerçekleştirdiği bütün mükellefler hakkında olumsuz tespitler ve vergi tekniği raporları bulunduğu, ortağı ve yöneticisi olduğu … Nakliyat Reklam İnş. Tic. Ltd. Şti. adına, sahte belge düzenleyerek komisyon geliri elde edildiğinden bahisle yapılan cezalı tarhiyatlarının kaldırılmasına dair mahkeme kararlarının Danıştay Dördüncü Dairesinin 15/12/2020 tarihli ve E:2016/11672,11693,11673,11700,11703,11743; K:2020/5657 ila 5662 sayılı kararları ile bozulduğu da dikkate alındığında, … tarafından düzenlenen faturaların gerçek bir ticari alım satıma dayalı olmadığı sonucuna varılmıştır.
… hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporunun incelenmesinden; 01/05/2009 tarihinde karayolu ile şehir içi yük taşımacılığı, kazı ve hafriyat işleri, inşaat malzemeleri, bina inşaatı alanlarında faaliyet göstermek üzere mükellefiyet tesis ettirdiği, defter ve belgelerini incelemeciye ibraz etmediği için, incelemenin Gelir İdaresi Başkanlığı Yönetim Bilgi Sistemleri ve tarh dosyası üzerinden yapıldığı, 04/05/2009 tarihli yoklamada işe başlandığının ve faal olduğunun tespit edildiği, 21/01/2013 tarihli yoklamada, 31/12/2012 tarihi itibarıyla işini terk ettiğinin belirlendiği, 2011 ve 2012 yılı defter ve belgelerini sunmadığı, 2010 Ba bildirimi ile 2.950.770,00-TL tutarında alım bildirmesine rağmen mükellefe satış yapanların 1.713.430,00-TL’lik satış bildirdiği, Bs bildirimi ile 4.121.694,00-TL satış bildirimi olmasına rağmen, mükelleften alım yapanların bildiriminin 3.353.308,00-TL olduğu, 2011 Ba bildirimi ile 834.115,00-TL tutarında alım bildirmesine rağmen mükellefe satış yapanların 784.115,00-TL’lik satış bildirdiği, Bs bildirimi ile 2.328.610,00-TL satış bildirimi olmasına rağmen, mükelleften alım yapanların bildiriminin 2.121.038,00 TL olduğu, 2012 Ba bildirimi ile 34.521,00-TL tutarında alım bildirmesine rağmen mükellefe satış yapanların 10.621,00-TL’lik satış bildirdiği, Bs bildirimi ile 19.000,00-TL satış bildirimi olmasına rağmen, mükelleften alım yapanların bildiriminin olmadığı, 2010 yılında Ba formlarıyla mal ve hizmet alışı bildirdiği 10 adet firmadan sadece biri hakkında olumsuz bir tespit bulunmadığı, 2010, 2011 ve 2012 KDV matrahlarının sırasıyla 3.847.085,35-TL, 2.397.799,82-TL, 71.207,50-TL olduğu, herhangi bir nakliye aracının ve iş makinasının bulunmadığı, işçi çalıştırdığı yönünde beyanı olmadığı, şahsi mükellefiyeti haricinde iki şirkette ortaklığı ve bu şirketlerden birinde yöneticiliğinin bulunduğu, faaliyeti süresince toplam 19.634,38-TL vergi borcu ödemesi yaptığı ve 29.06.2015 tarihi itibarıyla ödenmemiş 125,13-TL vergi borcu bulunduğu, mükellefiyeti süresince 10 cilt fatura,5 cilt taşıma irsaliyesi bastırdığı, Ba-Bs bildirimlerine göre 205 civarında hasılat belgesi düzenlendiği, iptali için vergi dairesine sunulan boş faturalara göre ise 400 adet faturanın kullanılmış olması gerektiği tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıda yer verilen tespitlerin ve dosyadaki bilgi ve belgelerin değerlendirilmesinden, 2010 yılı alımlarının tamamına yakının hakkında sahte fatura düzenlemek sebebiyle olumsuz tespitlerin yapıldığı mükelleflerden olması, faaliyeti süresince nakliye aracının, iş makinasının olmaması, işçi çalıştırmaması, 2011 ve 2012 defter ve belgelerini sunmaması, ortağı ve yöneticisi olduğu …Nakliyat Reklam İnş. Tic. Ltd. Şti. adına, sahte belge düzenleyerek komisyon geliri elde edildiğinden bahisle tarh edilen vergilerle ilgili, Danıştay Dördüncü Dairesinin sözü edilen kararları dikkate alındığında, …’ın da gerçek ticari muamele gerçekleştirmeyip münhasıran sahte fatura ticareti ile iştigal ettiği, Vergi Mahkemesi kararında hukuki isabet bulunmadığı sonucuna varılmıştır.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, …’nın karşı oyu ve oyçokluğu ile BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Vergi Mahkemesine gönderilmesine,
4. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş (15) gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 02/02/2021 tarihinde karar verildi.

(X) KARŞI OY :
Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, temyize konu mahkeme kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyorum.