Danıştay 4. Daire, Esas No: 2016/15020, Karar No: 2021/687

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : …
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, gayrimenkul alım-satım faaliyetinden elde ettiği kazancı kayıt ve beyan dışı bıraktığından bahisle ticari kazanç yönünden vergi mükellefiyeti tesis edilerek takdir komisyonu kararlarına istinaden vergi ziyaı cezalı olarak re’sen tarh edilen 2013 yılı gelir vergisi ile 2013/4-6, 7-9, 10-12 dönemleri geçici vergilerin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; davalı idarece söz konusu taşınmazların alım ve satımıyla ilgili taraflar nezdinde yeterince inceleme ve araştırma yapılarak davacının herhangi bir ticari organizasyon dahilinde faaliyet yürüttüğü yönünde bir tespit ortaya konulamadığı, salt gayrimenkullerin satış işlemlerinin çokluğuna dayanılarak davacının ticari faaliyet yürüttüğü değerlendirmesinde bulunulduğu, davacının ihtilaf konusu dönemde yaptığı satışların ticari organizasyon dahilinde ve ticari kazanç elde edilmesi gayesiyle değil, servetin nitelik değiştirerek muhafazası şeklinde olduğu sonucuna varıldığı, bu durumda davacının ihtilaf konusu dönemdeki gayrimenkul satışlarının ticari organizasyon dahilinde ve kâr elde etmek amacıyla yapıldığının kabulü mümkün bulunmadığından, bu satışları nedeniyle beyanname verme yükümlülüğü bulunmayan davacının takdire sevkinde ve takdir komisyonunca belirlenen matrahlar üzerinden tarh edilen cezalı vergilerde yasal isabet görülmediği sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : 01/01/2011 tarihinden itibaren gayrimenkul sermaye iradı mükellefi olan davacının 2009 yılında 6 adet, 2010 yılında 4, 2011 yılında 7, 2012 yılında 1, 2013 yılında ise 3 adet olmak üzere toplam 21 adet gayrimenkul satışının tespit edildiği, yapılan araştırmalar neticesinde ödevlinin 2009 ve müteakip yıllarda yapmış olduğu gayrimenkul satışlarının aynı vergilendirme döneminde yinelendiği veya önceki vergilendirme döneminde de yapıldığı için devamlılık arz ettiğinin ihtilafsız olduğu, bu nedenle ticari kazanç yönünden mükellefiyet kaydının açıldığı, takdir komisyonu tarafından davacının ilgili dönem matrahlarının takdir ve tespit edildiği, satış işlemlerinin şahsi ihtiyaç kapsamı ve sınırlarını aşacak şekilde kazanç sağlama potansiyeli olması durumunda, bu faaliyetin ticari olarak değerlendirilmesi ve vergilemenin de ticari kazanç hükümlerine göre yapılmasının gerektiği, davacı hakkında tesis edilen işlemlerin hukuka uygun olduğu ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.

TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3. maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, vergiyi doğuran olayla ilgisi açık ve tabii bulunmayan ifadelerin ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olacağı; 30. maddesinde, re’sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanunî ölçülere dayanılarak tespitine imkân bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması olduğu belirtilmiştir.
Diğer yandan, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 1. maddesinde, gerçek kişilerin gelirlerinin gelir vergisine tabi olduğu, gelirin bir gerçek kişinin bir takvim yılında elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarı üzerinden hesaplanacağı; 37. maddesinin ikinci fıkrasının 4. bendinde, gayrimenkullerin alım, satım ve inşa işlerinin devamlı olması halinde faaliyetin ticari faaliyet, elde edilen kazancın ise ticari kazanç olduğu belirtilmiş olup, gayrimenkul alım satım faaliyetinin ticari faaliyet olarak değerlendirilebilmesi için gayrimenkul alım satım işlerinin devamlılık unsuru taşıyıp taşımadığının ortaya konulması gerekmektedir. Bir faaliyetin devamlılık niteliği taşıyıp taşımadığı ise işlemin aynı vergilendirme döneminde tekrarlanması ya da önceki vergilendirme döneminde de yapılmış olmasına göre belirlenebilir. Maddi ve şekli anlamda bir ticari organizasyonun belirgin olmadığı durumlarda kazanç doğuran işlemin çokluğu, devamlılık unusurunu belirleyen en nesnel ölçüdür. Devamlılık unsurunun gerçekleşmesi halinde, bu işlemlerin kazanç sağlamak amacıyla yapılmadığını ispat yükü ise vergi mükelleflerine aittir.
Dosyanın incelenmesinden, 01/01/2011 tarihinden itibaren gayrimenkul sermaye iradı mükellefi olan davacının 2009 yılında 6, 2010 yılında 4, 2011 yılında 7, 2012 yılında 1, 2013 yılında ise 3 adet olmak üzere toplam 21 adet gayrimenkul satışının tespit edildiği, söz konusu satışların 15 adedinin Ankara İli, Yenimahalle İlçesi, … Mahallesi, … ada/parselde, 3 adedinin ise aynı yer … ada/parselde kayıtlı arsada bulunan dairelerin satışına ilişkin olduğu, … ada/parselde kayıtlı arsa üzerindeki dairelerin … Yapı Kooperatifi ile yapılan ve 17/01/2006 tarihinde yenilenen Yenimahalle 2. Noterliğinin … tarih ve … yevmiye numarasına kayıtlı kat karşılığı inşaat sözleşmesi uyarınca, … ada/parselde kayıtlı arsada bulunan dairelerin ise … İnşaat Taahhüt Ticaret Ltd. Şti. ile yapılan … tarih ve … yevmiye numaralı kat karşılığı inşaat sözleşmesi uyarınca edinildiği, sözleşmelere konu olan arsaların 04/04/1990 tarihinde vefat eden murisin babası …’dan davacıya intikal ettiği görülmektedir.
Yukarıda yer verilen mevzuat hükümleri ile tespitler bir arada değerlendirildiğinde, Mahkemece her ne kadar davalı idarece söz konusu taşınmazların alım ve satımıyla ilgili taraflar nezdinde yeterince inceleme ve araştırma yapılarak davacının herhangi bir ticari organizasyon dahilinde faaliyet yürüttüğü yönünde bir tespit ortaya konulamadığı, salt gayrimenkullerin satış işlemlerinin çokluğuna dayanılarak davacının ticari faaliyet yürüttüğü değerlendirmesinde bulunulduğu, tüm bu hususlar birlikte dikkate alındığında, davacının ihtilaf konusu dönemde yaptığı satışların ticari organizasyon dahilinde ve ticari kazanç elde edilmesi gayesiyle değil, servetin nitelik değiştirerek muhafazası şeklinde olduğu sonucuna varılsa da, arsa üzerinde birden çok bağımsız bölümden oluşan yapı yapılması, arsanın vasfını değiştirmekte ve üzerindeki mülkiyet hakkının paylara bölünerek, birbirinden bağımsız hale gelen bu payların ayrı ayrı elden çıkarılmasına olanak sağlamaktadır. Tapuda ayrı bağımsız bölümler olarak tescil edilmiş her taşınmaz satışı, ayrı ve bağımsız işlemler olup, aynı takvim yılında veya birden fazla takvim yılında tekrarlanan birden fazla bağımsız bölümün satılması sürekliliğin göstergesidir. Ayrıca, kişisel gereksinim nedeniyle gayrimenkul ediniminde sayının sınırlı olacağı ve servetin korunması amaçlı ediniminde de tekrar satış gerektirmeyeceği dikkate alındığında, bu iki nedenden birine dayanılarak edinilen gayrimenkullerin gereksinimin ortadan kalkması veya servetin nakde dönüştürülmesini haklı ve gerekli kılan nedenlerle kanıtlanmadığı takdirde işlem sayısındaki çokluk, kazanç sağlama amacının da göstergesi kabul edilmelidir.
Davacı tarafından, kat karşılığı inşaat sözleşmesine karşılığında edinmiş olduğu gayrimenkullerin farklı tarihlerde farklı kişilere satışının gerçekleştirilmesi ile elde edilen gelir yönünden devamlılık koşulunun gerçekleştiği açık olup, kazancın ticari nitelik taşıdığı olayda, aksi gerekçe ile verilen Vergi Mahkemesi kararında hukuka uygunluk görülmemiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1.Temyiz isteminin kabulüne,
2.Temyize konu … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3.Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Vergi Mahkemesine gönderilmesine,
42577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş (15) gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 03/02/2021 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.