Danıştay 4. Daire, Esas No: 2016/12925, Karar No: 2021/1171

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(…Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : … Grup Eğitim Sağlık Ofis Mobilyaları İnşaat ve Dekorasyon Temizlik Elektronik Sanayi Ticaret Limited Şirketi

İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:.., K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı şirket adına, sahte fatura kullandığından bahisle vergi inceleme raporuna istinaden re’sen tarh edilen 2009/5, 6 ve 9 dönemleri vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldrılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; davacıya fatura düzenleyen Küçükyalı Vergi Dairesi mükellefi …, Başkent Vergi Dairesi mükellefi … Grup Yapı Malz. Nakl. Paz. İnş. Tic. Ltd. Şti. ile Ulus Vergi Dairesi mükellefi … End. Pvc Çel. Kap. İnş. Taah. Taş. San. Ve Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunun tetkikinden, adı geçen mükellefler ile ilgili yapılan incelemenin davacının fatura aldığı dönemde sahte fatura düzenlendiğini göstermesi açısından yeterli olmadığı anlaşıldığından söz konusu faturalar nedeniyle yapılan cezalı tarhiyatlarda ve kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davacının 2009 yılında bir kısım mal ve hizmet alışlarını sahte faturalarla belgelendirdiği ve sahte faturalarda yer alan katma değer vergisini ilgili dönem beyannamelerinde indirim konusu yaparak vergi ziyaına sebebiyet verdiği, sahte faturalarda yer alan indirim tutarlarının reddi suretiyle yapılan cezalı tarhiyatta ve kesilen cezada hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.

TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef ve sorumlu; üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Bu bakımdan indirim, mükellefiyete bağlı bir görev olduğu kadar aynı zamanda bir haktır. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımaktadır.
Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve ifaya ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da zorunludur.
Yukarıda aktarılan mevzuat hükümlerine göre, uyuşmazlığın esasını, davacıya anılan faturaları düzenleyen firmanın düzenlediği faturaların, gerçek bir mal ve hizmet satışını içerip içermediği, dolayısıyla sahte olup olmadığı hususlarının tespiti oluşturmakta olup, uyuşmazlığın çözümü için söz konusu belgelerin hukuki mahiyetinin anlaşılabilmesi bakımından, bu belgeleri tanzim eden mükellef hakkında yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen hususların irdelenmesi gerekmektedir.
Davacıya fatura düzenleyen … Grup Yapı Malz. Paz. İnş. Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporunun incelenmesinden; şirketin tuğla, kiremit, briket, kaldırım taşı vb. inşaat malzemeleri toptan ticareti işiyle uğraşmak üzere 02/09/2008 tarihinde işe başladığı, 05/02/2010 tarihi itibariyle şirket adresinin taşınması nedeniyle Çankaya Vergi Dairesinin mükellefi olduğu ve bu adreste faaliyetinin olmadığının tespiti üzerine vergi dairesince 31/08/2010 tarihi itibariyle mükellefiyet kaydının resen kapatıldığı, ortaklarının … ve … olduğu, ..’ın hisslerini 22/06/2009 tarihinde … adlı şahsa devrettiği, bu şahsın da hisselerini 17/02/2010 tarihinde … adına vekaleten …’a devrettiği, …’ın ise 28/01/2010 tarihinde hisselerini … adlı şahsa devrettiği, yapılan incelemeler sonucu …’ın ve ortağı olduğu bütün şirketlerin sahte belge düzenleyen şirketler olduğunun görüldüğü, …’ın ortağı olduğu … İnşaat Ltd.Şti. hakkında yapılan inceleme sonucu şirketin sahte belge düzenlemek amacıyla kurulduğunun tespit edildiği, 03/09/2008 tarihinde şirketin “… Mah. … Bulvari … Cad. No: … …” adresinde yapılan yoklamada; … Pazarlama Ltd. Şti’ye ait olan bu adresin bir odasının kullanıldığı ve işçi çalıştırılmadığı, 09/03/2010 tarihinde şirketin “…Sokak No:… …” adresinde yapılan yoklamada; adresin … Kuaförlük Tic. San. Ltd. Şti ile birlikte kullanıldığı, büro malzemelerinin bulunduğu, şirket müdürünün … olduğunun beyan edildiği, şirketin aynı adresinde yapılan 05/07/2010 tarihli yoklamada; şirketin Mayıs 2010 tarihinden itibaren ayrıldığı, faaliyetine devam edip etmediğinin bilinmediğinin ilgili mahalle muhtarının katılımı ile beyan edildiği, 27/07/2010 tarihli yine aynı adreste yapılan yoklamada adresin boş ve kapalı olduğu şirketin tanınmadığının ilgili mahalle muhtarının katılımı ile beyan edildiği, 21/08/2010 tarihinde yine aynı adreste yapılan yoklamada; adı geçen şirketin bu adresten yaklaşık iki ay önce ayrıldığı, bu adreste …Kuaförlük Tic. San. Ltd. Şti’nin faaliyet gösterdiğinin adı geçen kuaförlük şirketi çalışanınca beyan edildiği, vergi dairesine bu adresler dışında başka bir adreste faaliyette bulunduğuna dair herhangi bir bildirim ve tespit yapılmadığı, şirkete ait defter ve belge isteme yazısının şirketin en son müdürü olan …’e tebliğ edildiği halde defter ve belgelerin incelemeye ibraz edilmediği, 2010 Mayıs ayından itibaren işyerinde faaliyette bulunmadığına dair vergi dairesince tespitler yapılmasına rağmen bu tarihten sonra verilen katma değer vergisi beyannamelerinde satış hasılatı beyan edildiği, 2008 yılı kurumlar vergisi, kurum geçici vergisi, katma değer vergisi beyannameleri ile 2009 yılı katma değer vergisi ve kurum geçici vergisi beyannamesinin verildiği, ancak kurumlar vergisi beyannamesinin verilmediği, toplam ödenmeyen borç tutarının 1.150.927,45,-TL olduğu, 2009 yılı katma değer vergisi beyannamelerinde toplam 13.384.289,90 TL hasılat beyan edilmesine rağmen emtia alımında bulunduğunu beyan eden mükelleflerin 13.117.146,00 TL tutarında alım yaptığını beyan ettiği, emtia alımında bulunduğunu beyan ettiği mükellefler hakkında yapılan araştırmalarda büyük bir kısmının sahte belge düzenleyen firmalar olduğu, bir kısmının faaliyette bulunmadığı tespit edildiğinden mükellefiyetlerinin re’sen terk ettirildiği, emtia alımında bulunduğunu beyan ettiği mükelleflerin bir kısmının mükellefe fatura kesilen tarihten önce mükellefiyetlerinin kapatılmış olduğu, bu tespit ve değerlendirmelerden hareketle, firmanın 2008 ve sonraki dönemlerde sahte fatura düzenlediği sonucuna varıldığı görülmüştür.
Davacıya fatura düzenleyen … Endüstriyel Pvc Çlk. Kap. İnş. Tah. G. Taş. San. Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporunun incelenmesinden; şirketin pvc/plastikten kapı, pencere, bunların kasaları, pervazları, kapı eşikleri, vb. imalatı işi ile iştigal etmek üzere 02/12/2008 tarihinde Ostim Vergi Dairesi mükellefi olarak mükellefiyet tesis ettirdiği, 01/07/2009 tarihinde ise adres değiştirerek Ulus Vergi Dairesi mükellefi olduğu, 23/06/2009 tarihinde …Organize Sanayi … Cadde … Sokak No: … adresinde yapılan yoklamada; şirketin faal olduğu, bu adresin merkez olduğu, … Caddesi … Mahallesi No: … … adresinde şubesinin bulunduğu, işyerinin kira olduğu, dört adet asgari ücretle çalışanın bulunduğu, şirket ortakları adına menkul yada gayrimenkul bulunmadığı hususlarının tespit edildiği, (her ne kadar raporda 11/07/2007 tarihinde yoklama yapıldığı belirtilmiş ise de) 11/07/2011 tarihinde yapılan yoklamada; 300 m² işyeri bulunduğu, aylık kirasının 500 TL olduğu, dört adet çalışanın bulunduğu, mobilya imalatı ve toptan satışı yapıldığı ve faaliyetinin devam ettiği hususlarının tespit edildiği, 18/09/2012 tarihinde aynı adreste yapılan yoklamada ise işyerinin boş olduğu, şirketin tanınmadığının beyan edildiği, 2009, 2010 ve 2011 yıllarında katma değer vergisi, 2009 ve 2010 yıllarında ise kurumlar ve kurum geçici vergisi beyannamelerinin verildiği, 2009 KDV matrahının 818.822,00 TL, 2010 yılı KDV matrahının 1.871.496,91 TL, 2011 yılı KDV matrahının ise 11.012.955,60 TL olmasına rağmen mükellefin üç yılda sadece 9.924,48 TL tutarında ödenecek KDV sinin çıktığı, çalışan işçilere ilişkin beyan bulunmadığı, vadesi geçmiş ve ödenmesi gereken 78.377,85 TL vergi borcu bulunduğu, mal/hizmet satılan firmaların tümünün özel esaslara tabi olduğu, mal/hizmet alınan firmaların ise bir kısmı hakkında sahte belge düzenlemekten ötürü hakkında vergi tekniği raporunun olduğu, bir diğer kısmının özel esaslara tabi olduğu tespitlerine yer verildiği görülmüştür.
Davacıya fatura düzenleyen … hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporunun incelenmesinden; mükellefin reklam ajanslarının, ilan büroları ve yayımcı temsilcilerinin faaliyetleri işi ile iştigal etmek üzere 18/12/2008 tarihinde mükellefiyet tesis ettirdiği, 19/12/2008 tarihli yoklamada, reklan ajanslığı faaliyeti ile iştigal ettiği, iş yerinin 70m2 olduğu, büro malzemelerinin olduğu, ticari emtianın olmadığı, 1 adet taşlama motoru ve el aletlerinin bulunduğu, çalışan işçisinin, depo ve şubesinin bulunmadığı, 29.05.2009 tarihli işi bırakma bildirimi üzerine 29.05.2009 tarihi itibari ile mükellfiyetinin terk ettirildiği, mükellefin 2008-2009 yılında 411.916,58 TL tutarında mal ve hizmet alımında bulunduğu, bu alışlarının 202.792,22-TL’sinin ( %49,23’ünün) hakkında sahte fatura sebebiyle vergi tekniği raporu tanzim olunmuş mükelleflerden almış olduğu, mükellefin ajanda, anahtarlık, çakmak, kalem, bardak, takvim ve saat alımı bulunmamasına rağmen 113.185,00-TL tutarında satışının bulunduğu, kağıt alımında bulunmamasına rağmen 50.155,00-TL tutarında satışının bulunduğu, folyo alımında bulunmamasına rağmen 4.960,00-TL satışının bulunduğu, alımı bulunmadığı halde 4.600,00-TL tutarında paket ambalaj satışının, 4.300,00-TL tutarında kodak film satışının bulunduğu, yine mükellefin faaliyet konusu ile ilgili olmayan 12.575,34 tutarında kombi sayaç alımının bulunduğu, mükellefin alım ve satımında bulunduğu eşya ile hizmetlerinin uyumsuz olduğu, 2008 döneminde KDV beyannamesi ile bildirmiş oluğu satış tutarı 21.300-TL olmasına rağmen karşı firmalarca Ba bildirimlerinde 288,851-TL olduğu, 2009/1 ila 5 döneminde KDV beyannamesi ile bildirmiş oluğu satış tutarı 400,150-TL olmasına rağmen karşı firmalarca Ba bildirimlerinde 10.634.744-TL olduğu, mükellefin işi bırakma bildirimi üzerine mükellefiyeti 29/05/2009 tarihi itibari ile terkin edilmiş olmasına rağmen bu dönemden sonrada Ba bildirimi ile mükelleften toplam 381.588-TL mal alımında bulunduğunu bildiren firmaların olduğu, mükellefin faturalarını basan …Matbaacılık matbaa yetkilerince, mükellef adına … Reklam unvanında bastırılan 82 faturadan … tarih ve … seri-sıra nolu faturanın matbaalarınca bastırıldığı, 81 adet faturanın matbaalarınca bastırılmadığının beyan edildiği, … Bilgisayar Matbaacılık San. Tic. Ltd. Şti yetkilerince … adına 31 adet faturanın matbaalarınca basılmadığının ve mükellefi tanımadıklarının beyan edildiği, yanında işçi olarak çalışan ve ifadesine başvurulan 2 (iki) kişinin mükellefin yanında çalıştıkları dönemde reklam ve tasarım faaliyetine ilişkin bir işlem görmediklerini beyan ettikleri, mükellefin düzenlediği faturaların sahte olduğu olduğu yönünde bilgi ve tespitlere yer verildiği görülmüştür.
Yukarıda belirtilen tespitlerin bütün halinde değerlendirilmesinden, adı geçen mükelleflerin işyerinde emtia veya iş hacmini gerçekleştirecek düzeyde herhangi bir ticari varlığa rastlanmadığı, Ba-Bs analizinde tutarsızlıklar olduğu, beyan edilen katma değer vergisi matrahı tutarıyla anılan mükelleflerden alışların uyumlu olmadığı, şirketlerde faaliyet konularının yürütüldüğüne dair yeterli emare bulunmadığı, gerekli emek gücü, alet edavat ve teçhizata sahip olmaksızın bildirilen cirolara ulaşmalarının teknik icaplarla bağdaşmadığı, yüksek ciro beyanları mevcut iken işyerlerinin terk edilerek faaliyetlerinin sonlandırılmasının iktisadi ve ticari icaplarla bağdaşmadığı, somut tespitlerle ortaya konulduğundan davacının söz konusu mükelleflerden aldığı faturaların da gerçek bir mal ve hizmet karşılığı düzenlenmeyen sahte faturalar olduğu sonucuna ulaşılmıştır. Aksi gerekçe ile verilen mahkeme kararında hukuki isabet yoktur.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Vergi Mahkemesine gönderilmesine,
4. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş (15) gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 22/02/2021 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.