Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu, Esas No: 2020/1268, Karar No: 2022/233

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Müdürlüğü – …

KARŞI TARAF (DAVACI) : …Madencilik ve Kimya Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU :… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, … Madencilik Nakliyat İnşaat Taahhüt Gıda Turizm İç ve Dış Ticaret Limited Şirketi tarafından gerçek bir hizmet teslimine dayanmaksızın düzenlendiği tespit edilen faturaları kayıtlarına dahil etmesi nedeniyle 2011 yılının Ocak ilâ Temmuz, Eylül ve Kasım dönemleri için re’sen tarh edilen katma değer vergileri ve verginin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezaları ile aynı yılın Ocak dönemi için 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 352. maddesinin ikinci fıkrasının (8) numaralı bendi uyarınca kesilen usulsüzlük cezası ve anılan Kanun’un 353. maddesinin birinci fıkrası uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.
… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:
Katma değer vergileri ve vergi ziyaı cezaları yönünden yapılan inceleme:
… Madencilik Nakliyat İnşaat Taahhüt Gıda Turizm İç ve Dış Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporunda şu tespitlere yer verilmiştir:
i. Muhtelif konularda faaliyet göstermek üzere mükellefiyet tesis ettirmiştir.
ii. 2008 yılında şirketin ortaklık yapısı değişmiş olup şirket ortakları … ve …’dir. Şirketin yetkili kişisi 25/07/2008 tarihinden itibaren …’dir.
iii. Şirketin merkez iş yeri adresinde 11/12/2006 tarihinde yapılan açılış yoklamasında, iş yerinin mülkiyetinin …’in eski eşine ait olduğu belirtilerek …’e kiralanmasının gerçek olduğu değerlendirmesi yapılmış, iş yerinin bir bölümünü Tuncay Hançer’in muhasebe bürosu olarak kullandığı ve şirketin fiilen faaliyete başlamadığı tespit edilmiştir.
iv. Şirketin muhtelif faaliyet konularında çok sayıda şube iş yeri açtığı, şube iş yerlerinde gerçekleştirdiği bu faaliyetlerin bir kısmına bazı sebeplerle son verdiği, bazı konularda ise fiilen faaliyette bulunmadığı tespit edilmiştir.
v. Muhtelif dönemlere ait beyannamelerin verildiği, anlaşmalı matbaalara muhtelif belgelerin bastırıldığı, 2010 ve 2011 yılına ait Ba-Bs formlarının verilmediği görülmüştür.
vi. 25/07/2008 tarihine kadar şirket ortağı ve müdürü olan … ifadesinde; 2008 yılının Kasım ayına kadar …’in bürosunda çalıştığını, …’in muhasebeci olması nedeniyle şirket müdürü olamadığını ifade ederek kendisini şirket ortağı ve müdürü yaptığını, şirketin ne iş yaptığı konusunda bilgisinin bulunmadığını, 2008 yılında şirkete kamyon alımı sırasında senetleri imzaladığını, babasının bunu duyunca … ile kavga ettiğini, bunun üzerine …’in 2008 yılı Temmuz ayı içerisinde şirketi devraldığını, …’nin …’in arkadaşı olduğunu, …’ın ise …’in çalışanı olduğunu beyan etmiştir.
vii. Şirket ortağı … ifadesinde; …’in arkadaşı olduğunu, hatır için şirket ortağı olduğunu, bu ortaklığa herhangi bir sermaye koymadığını, 2008 yılı Ocak ayında hisselerini …’a devrettiğini, hisse devrinin ticaret siciline tescil edilip edilmediğini bilmediğini, bu şirketin …’e ait olduğunu, şirketle ilgili hiçbir bilgisinin bulunmadığını beyan etmiştir.
viii. Şirket ortağı … ifadesinde; iş bulamadığı zamanlarda …’in yanında çalıştığını, …’in isteği üzerine hatır için şirket ortağı olduğunu, bu şirketin …’e ait olduğunu, noterde hisse devri yapılmasına karşın ticaret sicilinde tescil işleminin yapılmadığını, şirketle ilgili hiç bir bilgisinin bulunmadığını, şirketle ilgili tüm işlemleri …’in yaptığını beyan etmiştir.
ix. Şirketin ortaklık yapısının muvazaalı olduğu değerlendirilmesi yapılmıştır.
x. Defter ve belge isteme yazısı usulüne uygun olarak tebliğ edildiği halde defter ve belgeler ibraz edilmemiştir.
xi.Şirketin mali tabloları ile beyannameleri uyumsuz olup düzenlediği belgelerde belge düzenine ve belge basımına ilişkin tutarsızlıklar bulunmaktadır. Fatura ciltlerinin düzenli kullanılmadığı ve bazı mükelleflere geriye dönük fatura düzenlendiği tespit edilmiştir.
xii. VEDOP sisteminden yapılan sorgulamada, şirket adına kayıtlı bir römork ve kamyon bulunduğu tespit edilmiştir.
Davacı şirket hakkında yapılan incelemede şirket yetkilisinin, anılan mükelleften kamyon ve kepçe kiralama hizmetinin alındığını, kiralama yapılmadan önce şirketin uhdesinde kamyon ve kepçe bulunduğuna dair belgeleri istediklerini, piyasa şartlarına göre uygun birim fiyatlar dikkate alınarak kiralama hizmetinin alındığını, şirketin envanterinde kamyon bulunmadığını, kiralama hizmetinin alınmaması halinde davacı şirketin faaliyetini devam ettirmeyeceğini beyan ettiği tutanak altına alınmıştır.
Dosyaya ibraz edilen uyuşmazlık konusu faturaların incelenmesinden, davacı şirkete ait maden sahası içerisinde hafriyat, düzenleme, dekopaj, nakliye vb. işlerin yapılması için saat esasına göre … Madencilik Nakliyat İnşaat Taahhüt Gıda Turizm İç ve Dış Ticaret Limited Şirketinden araç kiralama hizmeti alındığı görülmüştür.
Faturaların düzenlendiği tarihlerde anılan mükellef adına kayıtlı bir römork ve kamyon bulunduğu dikkate alındığında, davacının, madencilik faaliyetinin bir gereği olarak maden sahası içerisinde muhtelif işlerin yapılması için … Madencilik Nakliyat İnşaat Taahhüt Gıda Turizm İç ve Dış Ticaret Limited Şirketi adına kayıtlı römork ve kamyonu kiralaması mümkün olduğundan, anılan mükelleften alınan kiralama hizmeti karşılığında davacı adına düzenlenen faturaların sahte ve muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge niteliğinde olmadığı kanaatine varılmıştır.
Öte yandan, davacının 2011 yılında hizmet alımında bulunduğu dönemlerde söz konusu firmanın araç kiralama faaliyetiyle ilgili sahte fatura düzenlediğine ve bu konuda gerçek bir faaliyetinin bulunmadığına ilişkin herhangi bir somut tespite yer verilmediği gibi düzenlenen faturalara konu hizmetlerin davacı tarafından alınıp alınmadığı yönünden de herhangi bir araştırma yapılmamıştır.
Bu nedenle, davacı adına tarh edilen vergi ve kesilen cezada hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 352. maddesinin ikinci fıkrasının (8) numaralı bendi uyarınca kesilen usulsüzlük cezası yönünden yapılan inceleme:
Davacı adına … Madencilik Nakliyat İnşaat Taahhüt Gıda Turizm İç ve Dış Ticaret Limited Şirketinden alınan üç faturanın asılları yerine fotokopilerinin incelemeye ibraz edildiğinden bahisle usulsüzlük cezası kesilmiştir.
Dosyaya ibraz edilen faturaların incelenmesinden, faturaların noter tasdikli fotokopi olduğu görülmüştür.
Noter tarafından dipkoçanı ile aynı olduğu onaylanan fatura fotokopisinin de ticari alışverişe dair ispat kuvvetini haiz olması ve noter tasdikli fotokopilerin incelemeye ibraz edilmiş olması karşısında fatura asıllarının ibraz edilmediğinden bahisle kesilen usulsüzlük cezasında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 353. maddesinin birinci fıkrası uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezası yönünden yapılan inceleme:
2011 vergilendirme dönemine ilişkin işlemleri incelenen davacı adına hesap döneminin kapanmasından sonra 08/10/2013 tarihinde düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak ceza kesilmesi 213 sayılı Kanun’un 353. maddesinin getiriliş amacına uygun düşmediğinden, kesilen özel usulsüzlük cezasında da hukuka uygunluk görülmemiştir.
Mahkeme bu gerekçeyle vergileri ve cezaları kaldırmıştır.
Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 10/04/2019 tarih ve E:2015/3285, K:2019/2788 sayılı kararı:
Davalının temyiz dilekçesinde ileri sürdüğü iddialar, temyize konu kararın özel usulsüzlük cezası ve usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin kaldırılması yolundaki hüküm fıkrasına yöneltilen temyiz istemi hakkında yapılan inceleme:
… Madencilik Nakliyat İnşaat Taahhüt Gıda Turizm İç ve Dış Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda mahkeme kararında yer alan tespitlerin yanı sıra şu tespitlere yer verilmiştir:
i. Muhtelif faaliyet konularında çok sayıda şube iş yeri açtığı tespit edilmiştir.
ii. Akçay’da bulunan şube iş yeri adresinde yapılan 12/12/2006 tarihli yoklamada, emlak alım-satım komisyonculuğu faaliyetiyle uğraşılacağı, adresin 15 metrekare olduğu, işçi çalıştırılmadığı tespit edilmiş; şube 31/01/2008 tarihinden itibaren kapatılmıştır.
iii. 2006 yılı sonunda taş ocağı kırma faaliyeti ve bar/kafe işletmeciliği faaliyetine başlandığı bildirilmiş olup yapılan yoklamalarda bu konularda faaliyete başlanmadığı tespit edilmiştir.
iv. 02/07/2008 tarihinde tespit edilen lokantacılık faaliyetini de, 31/01/2009 tarihinde terk ettiği belirlenmiştir.
v. Merkez iş yeri adresini, muhasebecileri … olan üç mükellefin daha büro olarak kullandığı, adresin üç bağımsız bölümden oluştuğu, bu bağımsız bölüm sahiplerinden ikisinin maliki tarafından mükelleflerin tanınmadığı, bir malikin ise …’in eski eşi olduğu tespit edilmiştir.
vi. Mükelleften mal alımı beyan eden mükelleflerin 2011 yılında 1.341.771,00 TL tutarında mal aldıklarını beyan ettikleri ancak mükellefin ilgili dönem katma değer vergisi matrahının 2.937.219,29 TL olduğu tespit edilmiştir.
vii. 88.281,00 TL ödenmemiş vergi aslı borcu bulunmaktadır.
vii. Muhtasar beyannamelerde ücretli çalışan bildirilmemiştir.
viii. 71 cilt fatura, sevk irsaliyesi, taşıma irsaliyesi, adisyon ve gider pusulası bastırılmıştır. ix. …’in, muhasebecisi olduğu bir mükellefin faturalarını sahte olarak düzenlediği ve mükellefin kayıtlarına intikal ettirmediği yönünde inceleme raporu düzenlenmiştir.
x. 2007 yılının Ağustos döneminde şirketin brüt satışlarının tutarı 1.500.000 TL olduğu halde … ve şirketle bağlantılı diğer şahısların Edremit, Altınoluk, Akçay ve Bergama’daki banka hesaplarına toplam 47.705,00 TL yatırıldığı tespit edilmiştir.
xi. 2008 yılında mükelleften 457.000 TL tutarında granit alışı yapan bir mükellefin faaliyet konusunun da granit ocakçılığı olduğu, bu faturaların bir kısmının basım tarihinden geriye dönük olarak düzenlendiği, mükellefçe başka mükelleflere düzenlenen faturaların da müteselsil olarak düzenlenmediği ve basım tarihinden geriye dönük olarak düzenlendiği belirlenmiştir.
xii. Mükellefe çekle yapılan ödemelerde, tahsilatı yapan kişi ve cirantalar itibarıyla muvazaalı durumlar bulunmaktadır. Şöyle ki şirketle bağı bulunmayan ve ilişkisi tespit edilemeyen kişilerce çeklerin tahsil edildiği görülmüştür.
xiii. Çekle yapılan ödemenin gerçeği yansıtmadığı, böyle bir çek bulunmadığı ya da çekin iptal edildiğine ilişkin tespitler bulunmaktadır.
xıv. Mükellefin kasa hesabının yoğun şekilde kullanıldığı, banka hesabının kullanılmadığı, çek-senet hesaplarının çalıştırılmadığı tespit edilmiştir.
xv. Alıcılar tarafından, 2007 ve 2008 yıllarında yapılan yüklü granit satışlarının nakliyesinin mükellef şirketçe yapıldığı belirtilmiştir.
xvi. Yıllık beyannamelerinde kira, satın alma, duran varlık kaydının bulunmadığı dikkate alındığında, yüksek tutarlı granitin nasıl çıkarıldığı, yüklendiği ve taşındığının muamma olduğu belirtilmiştir.
xvii. Madencilik Kanunu’na göre taş çıkarma ruhsatı bulunduğuna ya da kiralandığına ilişkin bulguya rastlanmamış olup il özel idarelerinden alınmış iş yeri açma ve çalışma ruhsatı bulunmamaktadır.
xviii. Çek ciro silsilesinde adı geçen ve çok sayıda çekin ciro edildiği bir kısım alıcının tanıdığını ve muhatap olduğunu beyan ettiği Süleyman adlı şahsın ve birlikte iş yapıldığının beyan edildiği iki şirketin de izin ve ruhsatının bulunmadığı tespit edilmiştir.
Davacı tarafından, anılan mükelleften dönemsel olarak kepçe ve kamyon kiralandığı, şirket uhdesinde kepçe ve kamyon bulunduğuna ilişkin belgelerin de kiralama sırasında mükellef şirketten temin edildiği belirtilse de mükellef adına kayıtlı kepçe bulunduğu ve mükellefin nakliyecilik faaliyeti yürüttüğüne ilişkin tespit bulunmamaktadır.
Faaliyet konusuyla ilgili fiilen çalışan işçisinin de bulunmadığı dikkate alındığında, adına kayıtlı görülen kamyonla hafriyat dökme-nakliye hizmeti vererek günlük ortalama 4.000 TL hasılat elde etmesi mümkün görülmemektedir.
Mükellef taş ocağı işletmeciliği ile ilgili ruhsat ve izinlere sahip olmadığı gibi böyle bir faaliyeti yürütmesini mümkün kılacak kazı-yükleme-kırma makinası ve çalışanı da bulunmamakta olup bu amaçla açıldığı belirtilen şubede faaliyette bulunulmadığı tespit edilmiştir.
2007 yılı sonrasında beyan ettiği yüksek ciroları elde etmesini mümkün kılacak donanım ve kapasiteye sahip olduğu yönünde başkaca tespit yapılmadığı gibi beyan edilen yüksek cirolara rağmen ödenecek cüzi tutarlı vergilerin ödenmesinden de imtina edildiği, ödemelerinin muvazaalı olduğu, faturalarının müteselsil düzenlenmediği ve belge basım tarihinden geçmişe yönelik fatura düzenlendiği hususları, şirket çalışanlarının ifadeleri, katma değer vergisi beyanları, bildirilen alış-satış tutarları arasındaki çelişkiler ve muhasebe kayıtlarındaki tutarsızlıklar birlikte değerlendirildiğinde, anılan mükellef tarafından, davacıya düzenlenen faturaların gerçek bir mal ve hizmet karşılığına dayanmadığı sonucuna ulaşılmıştır.
Bu nedenle davacı adına salınan vergi ve kesilen vergi ziyaı cezalarında hukuka aykırılık, cezalı tarhiyatı kaldıran mahkeme kararında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Daire bu gerekçeyle, kararın özel usulsüzlük cezası ve usulsüzlük cezasına ilişkin hüküm fıkrasını onamış; vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerine ilişkin hüküm fıkrasını bozmuştur.
Daire davalının karar düzeltme istemini de reddetmiştir.
Dosyanın yetki nedeniyle gönderildiği … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararı:
Uyuşmazlık konusu dönemde …Madencilik Nakliyat İnşaat Taahhüt Gıda Turizm İç ve Dış Ticaret Limited Şirketi nezdinde herhangi bir yoklama yapılmamıştır.
Şirket adına kayıtlı bir römork ve kamyonun mevcut olduğu vergi tekniği raporunda belirtilmiştir.
Raporun sonuç kısmında mükellef kurumun granit, ocak taşı, zar taşı, küp taş, iç piyasa taşı, inşaat malzemesi, demir, hırdavat, eternit, çimento, kereste, kalebodur, fayans, yapıştırıcı, tuğla, kum, çakıl vb. emtia satışı faaliyetlerine ilişkin düzenlediği tüm faturalar sahte kabul edilmiştir. Ancak sahte fatura düzenleme faaliyetini gizleme amacıyla çok düşük tutarlarda bazı faaliyetleri gerçekleştirdiği ve bu şekilde düzenlenmiş faturaların tespit edilmesi halinde gerçek kabul edileceği belirtilmiştir.
Uyuşmazlık konusu 22 adet faturanın tutarlarının gerçek kabul edilebilecek miktarlarda ve davacı şirketin faaliyet konusu ile uyumlu olduğu, faturaları düzenleyen mükellefin adına kayıtlı bulunan araçları ile söz konusu hizmeti verebilmesinin mümkün olduğu görülmekle 2011 yılının muhtelif dönemlerinde …Madencilik Nakliyat İnşaat Taahhüt Gıda Turizm İç ve Dış Ticaret Limited Şirketinden alınan kiralama hizmeti karşılığında davacı şirket adınan düzenlenen fatura tutarlarının katma değer vergisi indirimlerinden çıkarılması suretiyle yapılan dava konusu cezalı tarhiyatlarda hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Mahkeme ilk kararda yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeye ek olarak bu gerekçeyle bozulan kısım yönünden ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Uyuşmazlık konusu cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HAKİMİ …’IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, ısrar kararının dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında, yerinde ve kararın bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
Dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçesi yukarıda açıklanan ısrar kararı, aynı hukuksal nedenler ve gerekçe ile Kurulumuzca da uygun bulunmuş olup, temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, kararın bozulmasını gerektirecek durumda görülmemiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1- Davalının temyiz isteminin REDDİNE,
2-… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının ONANMASINA,
2577 sayılı Kanun’un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren onbeş gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 02/03/2022 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

X – KARŞI OY:
Temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının Danıştay Dördüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.