Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu, Esas No: 2020/1160, Karar No: 2022/90

TEMYİZ EDEN (DAVACI) : …İnşaat Gıda Oto Yedek Parça Sanayi Ticaret Taahhüt Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVALI) : …Vergi Dairesi Başkanlığı – …
(…Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : …Bölge İdare Mahkemesi …. Vergi Dava Dairesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacının, Sınırlı Sorumlu …Konut Yapı Kooperatifi, Sınırlı Sorumlu …Konut Yapı Kooperatifi ve Sınırlı Sorumlu …Konut Yapı Kooperatifine 2010 takvim yılında yaptığı inşaat taahhüt işleriyle ilgili olarak indirimli orana tabi işlemlerine ilişkin teslimlerde yüklenilen verginin yeminli mali müşaviri tarafından düzenlenen rapor ile iadesi talebinin reddine ilişkin …tarih ve …sayılı işlemin iptali istemiyle dava açılmıştır.
…Vergi Mahkemesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı kararı:
Davalı idare tarafından, dava konusu işlemin, hazırladığı rapora istinaden işlem tesis edilemediğinin yeminli mali müşavire bildirilmesine yönelik olduğu ve davacı şirket adına tesis edilmiş kesin ve yürütülmesi gereken bir işlem bulunmadığı iddia edilmiştir. Davacı şirket adına yapılan iade talebinin reddedilmesine yönelik işlemin, davacının hukukunu doğrudan etkileyen icrai nitelikte ve kesin ve yürütülmesi zorunlu nitelikte bir işlem olduğu dikkate alındığında davalı idarenin söz konusu iddiasına itibar edilmeyerek işin esasına geçilmiştir.
Davacının 2010 yılında gerçekleştirdiği indirimli orana tabi işlerden dolayı katma değer vergisi iadesi ile ilgili olarak yeminli mali müşaviri tarafından düzenlenen rapor davalı idareye 15/10/2015 tarihinde sunulmuştur. Bunun üzerine davalı idare tarafından, davacının, Sınırlı Sorumlu …Konut Yapı Kooperatifi, Sınırlı Sorumlu …Konut Yapı Kooperatifi ve Sınırlı Sorumlu …Konut Yapı Kooperatifi ile ilgili işlemlerine indirimli oran uygulanmasının mümkün olmadığı; …Konut Yapı Kooperatifine gerçekleştirdiği işlemlerin ise indirimli orandan yararlanabileceği belirtilerek dava konusu işlem tesis edilmiştir.
Türk Medeni Kanunu’nun 704. maddesine göre taşınmaz mülkiyetinin konusunu arazi, tapu kütüğünde ayrı sayfalarda kaydedilen bağımsız ve sürekli haklar ile kat mülkiyetine geçilmiş bağımsız bölümler oluşturmaktadır. Malikin, hukuk düzeninin sınırları içinde o şey üzerinde dilediği gibi kullanma, yararlanma ve tasarrufta bulunmaya yetkili olduğuna ilişkin Kanun’un 683. maddesi ve o şey yok edilmedikçe, zarara uğratılıp, yapısı değiştirilmedikçe ayrılmasına olanak bulunmayan bütünleyici parçalarına da malik olacağı yönündeki Kanun’un 684. maddesi ile arazi üzerindeki mülkiyetin, kullanılmasında yarar bulunduğu ölçüde arz katmanlarını da kapsayacağı ve bu mülkiyetin kapsamına, yasal sınırlamalar saklı kalmak üzere yapıların da gireceğine ilişkin 718. maddesi arazi veya arsa üzerine inşaat yapma yetkisinin taşınmaz malikine tanındığını göstermektedir.
3194 sayılı İmar Kanunu’nun 20. maddesine göre yapı, kendisine ait tapusu bulunan kimseler tarafından arazi, arsa veya parsellerde, imar planı, yönetmelik, ruhsat ve eklerine uygun olarak yapılabilecektir. Kanun’un 22. maddesi ise yapı ruhsatı almak için başvurunun, yapı sahipleri veya kanuni vekilleri tarafından dilekçe ile yapılmasını öngördüğünden, inşaat ruhsatının da Türk Medeni Kanunu’nun taşınmaz malikinin tasarruf yetkisinin kapsamına girmesi nedeniyle taşınmaz maliki tarafından ve onun adına verilmesi olanaklıdır.
Taşınmaz maliki herkese ve resmi mercilere karşı da ileri sürülebilecek, bu yönüyle mutlak haklardan olan bir ayni hakka sahip olmasına karşın malike karşı yapı inşaat taahhüdünü içeren sözleşmenin kişisel hak yaratacağı ve müteahhidin, tapu sicil müdürlüğü veya belediye ve valiliklerde malik adına ve onun tanıdığı özel yetkiye dayanarak işlem yapabileceği açıktır.
Bu nedenle arazi veya arsa maliki ile arsa payı karşılığı yapı taahhüdünü yüklenen kooperatifin bu taahhüdü, yaptığı ikinci bir sözleşme ile bir inşaat şirketi aracılığıyla yerine getirmesi halinde de yapının bütünü üzerindeki tasarruf yetkisi, arsa veya arazi malikinde kalacaktır. Arsa sahiplerinin onayı olmadıkça yapıdaki herhangi bir bağımsız bölümün veya yapının belli bölümlerinin kooperatif tüzel kişliği adına tesciline olanak kalmayacağından kooperatifin, ortaklarına mülkiyetini intikal ettirebileceği herhangi bir irtifak payının varlığından söz edilemeyecektir. Arsa payı karşılığı inşaat sözleşmesinin yerine getirilmesinden dolayı sözleşmenin tarafları arasında çıkabilecek herhangi bir uyuşmazlık halinde kooperatif ancak, arsa üzerine inşa olunan yapı maliyetinden doğan alacaklarını talep edebilecektir.
Türk Medeni Kanunu’nun ve İmar Kanunu’nun yukarıda değinilen düzenlemeleri uyarınca, indirimli oranda katma değer vergisi uygulanabilmesinin, inşaatın yapıldığı arsanın tapu sicilinde inşaat taahhüt hizmetini alan kooperatif tüzel kişiliği adına tescil edilmiş ve inşaat ruhsatının kooperatife verilmiş olması gerektiği açıktır.
Olayda, inşaat yapı ruhsatlarının yapı sahibi bölümünde anılan konut yapı kooperatiflerinin adının yer almadığı, yapı ruhsatlarının münhasıran kooperatifler adına düzenlenmediği dikkate alındığında davacının indirimli oran uygulanmasından yararlanamayacağı sonucuna varılmıştır. Bu nedenle dava konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle davayı reddetmiştir.
Davacının istinaf istemini inceleyen …Bölge İdare Mahkemesi …. Vergi Dava Dairesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı kararı:
Vergi Dava Dairesi, istinaf istemine konu vergi mahkemesi kararının hukuka uygun olduğu gerekçesiyle istemi reddetmiştir.
Davacının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 27/02/2020 tarih ve E:2017/4801, K:2020/1280 sayılı kararı:
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29. maddesinin (2) numaralı fıkrası ile anılan Kanun’a 4369 sayılı Kanun’la eklenen geçici 15. maddesinde yer verilen düzenlemeler uyarınca, konut yapı kooperatiflerine yapılan teslimlerde indirimli oranda katma değer vergisi uygulanabilmesi için kooperatifin konut yapı kooperatifi olması, işin konut yapı kooperatifine yapılması ile yapılan işin inşaat işi olması ve taahhüde dayanması şartlarının gerçekleşmesi gerekmektedir.
Davacı şirketin teslimlerde bulunduğu kooperatifin konut yapı kooperatifi olduğu, işin bu kooperatife yapıldığı, işin inşaat işi olup taahhüde dayandığı tartışmasızdır.
Bu nedenle inşaat ruhsatının münhasıran konut yapı kooperatifi adına düzenlenmemiş ve inşaatın yapıldığı arsanın tapu tescilinin konut yapı kooperatifi adına kaydedilmemiş olmasının 3065 sayılı Kanun’un geçici 15. maddesinde yer alan indirimli oranda katma değer vergisine tabi olunmasına engel teşkil etmeyeceği sonucuna ulaşılmaktadır.
Bu durumda, davacı şirket tarafından adı geçen yapı kooperatifine yapılan inşaat taahhüt işleri 3065 sayılı Kanun’un geçici 15. maddesi uyarınca indirimli oranda katma değer vergisine tabi bulunduğundan ve anılan düzenlemede inşaat yapı ruhsatının konut yapı kooperatifi adına düzenlenmesine dair herhangi bir şart getirilmediğinden davacı şirket tarafından, üzerinde kalan ve indirim yoluyla gideremediği katma değer vergisinin iadesi istemiyle yapılan başvurunun reddine ilişkin işlemde hukuki isabet bulunmamaktadır.
Daire, bu gerekçeyle Vergi Dava Dairesinin kararını bozmuştur.
…Bölge İdare Mahkemesi …. Vergi Dava Dairesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı ısrar kararı:
2007/13033 sayılı Bakanlar Kurulu Kararıyla, konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işlerinin katma değer vergisi oranı %1 olarak tespit edilmiştir.
3065 sayılı Kanun’un geçici 15. maddesinde, 29/07/1998 tarihinden önce bina inşaat ruhsatı alınmış inşaatlara ilişkin olarak konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işleri 01/01/1998 tarihinden geçerli olmak üzere katma değer vergisinden istisna edilmiştir. Bina inşaat ruhsatını 29/07/1998 tarihinden sonra almış konut yapı kooperatiflerine yapılacak inşaat taahhüt işleri ise 2007/13033 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı’na ekli (1) sayılı listenin 12. sırası uyarınca %1 oranında katma değer vergisine tabi bulunmaktadır.
Bununla birlikte, konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işlerinde istisna veya indirimli katma değer vergisi oranının uygulanabilmesi için kooperatifin konut yapı kooperatifi statüsünde olması, işin konut yapı kooperatifine yapılması, yapılan işin inşaat işi olması ve taahhüde dayanması gerektiğinden dava konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Nitekim, Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 23/10/2019 tarih ve E:2019/63, K:2019/692 sayılı kararı da bu yöndedir.
Vergi Dava Dairesi ilk derece mahkemesi kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeye ek olarak bu gerekçeyle davacının istinaf isteminin reddi yolunda ısrar kararı vermiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: 2007/13033 sayılı Bakanlar Kurulu Kararına ekli Karar ile “Konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işleri” için katma değer vergisi oranının %1 olduğu belirlendikten sonra bu oranın uygulanmasına yönelik başkaca herhangi bir şart öngörülmediği, inşaat taahhüt işinin indirimli orana tabi olması için yapı ruhsatının münhasıran konut yapı kooperatifinin adına düzenlenmesi diğer bir deyişle yapı sahibi bölümünde yalnızca konut yapı kooperatifinin adına yer verilmesi gerektiği yolunda bir şartın getirilmesinin Anayasa’nın 73. maddesine aykırı düştüğü, inşaat taahhüt işinin adı geçen kooperatiflere yapıldığı bu nedenle dava konusu işlemde hukuki isabet bulunmadığı belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Dava konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı belirtilerek temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …DÜŞÜNCESİ: Israr kararının istinaf başvurusunun reddi yolundaki hüküm fıkrasına yöneltilen temyiz isteminin reddi; Vergi Dava Dairesince vergi mahkemesi kararı kaldırılmaksızın duruşmasız verilen ısrar kararında davacı aleyhine vekalet ücretine hükmedilmesi Avukatlık Asgari Ücret Tarifesinin 2. maddesinin (2) numaralı fıkrası, 20. maddesi ve Tarifenin İkinci Kısmının Birinci Bölümündeki düzenlemelere; davacı aleyhine nispi harca hükmedilmesi 492 sayılı Kanun’a uygun düşmediğinden ısrar kararının bu yönden bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, dosya tekemmül ettiğinden yürütmenin durdurulması istemi hakkında bir karar verilmeksizin Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
MADDİ OLAY:
Davacı, Sınırlı Sorumlu …Konut Yapı Kooperatifi, Sınırlı Sorumlu …Konut Yapı Kooperatifi ve Sınırlı Sorumlu …Konut Yapı Kooperatifine 2010 takvim yılında yaptığı inşaat taahhüt işleriyle ilgili olarak indirimli orana tabi işlemlerine ilişkin teslimlerde yüklenilen verginin yeminli mali müşaviri tarafından düzenlenen rapor ile iadesini talep etmiştir.
Davalı idarece yeminli mali müşaviri tarafından düzenlenen rapor ilgi tutularak dava konusu işlem tesis edilmiştir. Dava konusu işlemde, işleme ilgi tutulan rapora ek yapılan yapı ruhsatlarının “yapı sahibi” bölümünde adı geçen kooperatiflerin ismine yer verilmediği, bazı gerçek kişilerin adlarına yer verildiği, yapı ruhsatlarının “yapı müteahhidi” bölümünde adı geçen kooperatiflerin ismine yer verilmesinin ise işin konut yapı kooperatifine yapıldığı sonucunu doğurmayacağı belirtilmiştir. Bu kapsamda indirimli oran uygulaması için öngörülen şartların gerçekleşmediği kabul edilerek değinilen teslimlerin genel hükümler çerçevesinde katma değer vergisine tabi olması gerektiği sonucuna varılmıştır.
Sınırlı Sorumlu …Konut Yapı Kooperatifine yönelik yapılan inşaat taahhüt işleriyle ilgili olarak indirimli orana tabi işlemlere yönelik teslimlerde davacının yüklendiği verginin iadesi istemiyle yeminli mali müşaviri tarafından düzenlenen rapora ek yapılan ve dosyaya sunulan Aydın Belediyesince düzenlenen yapı ruhsatı, ruhsatın “yapı sahibinin adı soyadı/unvanı” bölümüne “……(S.S. …Konut Yapı Koop.)” yazılmak suretiyle düzenlenmiştir.
İLGİLİ MEVZUAT:
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 28. maddesinin 31/05/2012 tarih ve 6322 sayılı Kanun’un 22. maddesi ve 02/07/2018 tarih ve 700 sayılı Kanun Hükmünde Kararname’nin 90. maddesiyle değiştirilmeden önceki halinde, katma değer vergisi oranının, vergiye tabi her bir işlem için %10 olduğu, Bakanlar Kurulunun bu oranı dört katına kadar artırmaya, %1’e kadar indirmeye, bu oranlar dahilinde muhtelif mal ve hizmetler ile bazı malların perakende safhası için farklı vergi oranları tespit etmeye yetkili olduğu düzenlenmiştir.
30/12/2007 tarih ve 26742 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan 24/12/2007 tarih ve 2007/13033 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı’na ekli “Mal ve Hizmetlere Uygulanacak Katma Değer Vergisi Oranlarının Tespitine İlişkin Karar”ın 1. maddesi ve bu Karar’a ekli (I) sayılı listenin (12) numaralı sırasında, konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işleri %1 katma değer vergisi oranına tabi kılınmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
I- Israr kararının, dava konusu işlemin, Sınırlı Sorumlu …Konut Yapı Kooperatifi ve Sınırlı Sorumlu …Konut Yapı Kooperatifine yapılan inşaat taahhüt işleriyle ilgili olarak indirimli orana tabi işlemlerine ilişkin teslimlerden kaynaklanan kısmı yönünden davanın reddi yolundaki hüküm fıkrasına karşı yapılan istinaf başvurusunun reddine ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen temyiz istemi hakkındaki inceleme:

Israr kararının anılan hüküm fıkrası, aynı hukuksal nedenler ve gerekçe ile Kurulumuzca da uygun bulunmuş olup temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, kararın değinilen hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek durumda görülmemiştir.
II- Israr kararının, dava konusu işlemin, Sınırlı Sorumlu …Konut Yapı Kooperatifine yapılan inşaat taahhüt işleriyle ilgili olarak indirimli orana tabi işlemlerine ilişkin teslimlerden kaynaklanan kısmı yönünden davanın reddi yolundaki hüküm fıkrasına karşı yapılan istinaf başvurusunun reddine ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen temyiz istemi hakkındaki inceleme:
3065 sayılı Kanun’un geçici 15. maddesiyle 29/07/1998 tarihinden önce inşaat ruhsatı alınmış olan inşaatlara ilişkin olarak konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işleri katma değer vergisinden müstesna tutulmuştur.
3065 sayılı Kanun’un 28. maddesinde tanınan yetki kullanılarak yürürlüğe konulan 2007/13033 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı’na ek Karar’ın 1. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (b) işaretli bendi uyarınca anılan Karar’a eklenen (I) sayılı listenin (12) numaralı sırasında konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işleri %1 oranında katma değer vergisine tabi kılınmıştır.
Bu düzenlemeler uyarınca inşaat ruhsatını 29/07/1998 tarihinden sonra alan konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işleri, katma değer vergisine tabi hale gelmiş ve vergi oranı %1 olarak belirlenmiştir.
Katma değer vergisinin indirimli oranda uygulanabilmesi için, yapılan işin inşaat taahhüt işlerinden olması ve bu işin konut yapı kooperatiflerine yapılması gerekmektedir. İnşaat taahhüt işinin konut yapı kooperatiflerine yapılması da yapı ruhsatının konut yapı kooperatifi adına düzenlenmesini gerekli kılmaktadır.
Olayda, inşaat taahhüt işinin yapıldığı inşaata yönelik yapı ruhsatının yapı sahibi bölümünde Sınırlı Sorumlu …Konut Yapı Kooperatifinin adına da yer verildiği görüldüğünden davacı tarafından inşaat taahhüt işinin adı geçen kooperatife yapıldığı anlaşılmaktadır.
Bu durumda, indirimli oranda katma değer vergisi uygulanabilmesi için aranan, yapı ruhsatının konut yapı kooperatif adına düzenlenmesine yönelik şartın gerçekleşmediği yolunda tesis edilen işlemin, davacı tarafından Sınırlı Sorumlu …Konut Yapı Kooperatifine ifa edilen inşaat taahhüt işine yönelik kısmında hukuki isabet görülmemiştir. Dolayısıyla aksi yöndeki gerekçeyle davanın reddi yolunda verilen karara yöneltilen istinaf başvurusunun reddi yolundaki ısrar kararının değinilen hüküm fıkrasında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Diğer taraftan, istinaf merciince vergi mahkemesi kararı kaldırılmaksızın verilen ısrar kararında davacı aleyhine vekalet ücretine ve nispi harca hükmedildiği görülmektedir. Israr kararında davacı aleyhine vekalet ücretine ve karar harcına hükmedilmesinin gerekip gerekmediği; karar harcına hükmedilmesi gerekiyorsa harcın nispi mi yoksa maktu mu olacağı hususunun yeniden verilecek kararda değerlendirileceği tabiidir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1- Davacının temyiz isteminin KISMEN REDDİNE,
2- …Bölge İdare Mahkemesi …. Vergi Dava Dairesinin …tarih ve E:…, K: …sayılı ısrar kararının, dava konusu işlemin, Sınırlı Sorumlu …Konut Yapı Kooperatifi ve Sınırlı Sorumlu …Konut Yapı Kooperatifine yapılan inşaat taahhüt işleri yönünden davanın reddi yolundaki hüküm fıkrasına karşı yapılan istinaf başvurusunun reddine ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,
3- Davacının temyiz isteminin KISMEN KABULÜNE,
4- Temyize konu kararın, dava konusu işlemin, Sınırlı Sorumlu Uzaykent Konut Yapı Kooperatifine yapılan inşaat taahhüt işleri yönünden davanın reddi yolundaki hüküm fıkrasına karşı yapılan istinaf başvurusunun reddine ilişkin hüküm fıkrasının BOZULMASINA,
5- Davacıdan 492 sayılı Harçlar Kanunu’nun ilgili hükümleri ve Kanun’a ek (3) sayılı Tarife uyarınca maktu harç alınmasına,
6- Yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına, 09/02/2022 tarihinde oybirliğiyle kesin olarak karar verildi.