Danıştay 4. Daire, Esas No: 2017/2945, Karar No: 2020/6110

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)

VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına hakkında düzenlenen vergi inceleme raporu uyarınca ikrazatçılık faaliyetinde bulunduğundan bahisle vergi ziyaı cezalı olarak re’sen tarh edilen 2012 yılı gelir vergisi ile kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporunda atıf yapılan … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu’nun ihbarnameler ekinde tebliğ edilmediği anlaşılmış ise de, yapılan ara kararı ile vergi tekniği raporu davacıya tebliğ edilerek, raporda yer alan tespitlere ilişkin olarak ilgili dava dosyalarına beyanda bulunabileceğinin davacıya bildirildiği, salt vergi tekniği raporunun tebliğ edilmemesinin dava konusu vergi ziyaı cezalı tarhıyatları ve davacının savunma hakkını kusurlandıracak mahiyette bulunmadığı, raporlar incelendiğinde ise birden fazla kişiye aynı yılda ve birden fazla yılda faizle borç para verdiği hususu açık olarak tespit edildiğinden davacı adına yapılan cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık, kesilen özel usulsüzlük cezasında ise hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; davacının, kendisine isnat edilen fiil ve vergilendirmeye ilişkin tüm tespit, delil ve değerlendirmelerden haberdar olması sadece açılmış ve görülmekte olan bir dava sırasında kullanabileceği savunma hakkı ile ilgili olmayıp, dava açıp açmama ya da dava açmadan önce müracaat edebileceği idari başvuru yollarını kullanması yönünden de önemli olduğundan, ihbarnamenin tebliği sırasındaki noksanlığın yargılama aşamasında giderilmesi, ihbarnamenin tebliğinden itibaren otuz gün içinde tercih edeceği kanuni yolu seçmesi gereken davacının, söz konusu haklarını kullanabilmesini olanaklı hale getirmeyeceği, bu nedenle davacının ikrazatçılık yaptığı sonucuna ulaşılmasına yol açan tespit ve değerlendirmelerin yer aldığı vergi tekniği raporunun, ihbarnamenin tebliğinden ve tarhiyat ile özel usulsüzlük cezasının dava konusu yapılmasından sonra Vergi Mahkemesince tebliğ edilmesinin, davacı adına salınan vergi ve kesilen cezaları hükümsüz kılacak nitelikte esasa etkili bir şekil hatası olduğu sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davalı idarenin istinaf başvurusunun reddine, davacının istinaf başvurusunun kabulü ile Mahkeme Kararı kaldırıldıktan sonra davanın kabulüne karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Kararın hukuka aykırı olduğu ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.

TETKİK HÂKİMİ : …

DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun, 34. maddesinde yeralan hükme göre, vergi ihbarnamesi, idarenin tarh ettiği vergiyi, ceza ihbarnamesi ise, 366. maddesinin birinci fıkrasında yer verildiği gibi, 365. madde uyarınca kesilen cezayı ilgililere duyuran bildirimlerdir. Tarh edilmiş olan vergi veya kesilmiş cezaya ilişkin ihbarnamelerde yer alması gereken hususlar adı geçen Kanunun 35. maddesinin birinci fıkrasında oniki bentte ve takdir komisyonunun kararı üzerine tarh edilen vergilerde kararın ve re’sen takdiri gerektiren inceleme raporunun birer suretinin ihbarnameye ekleneceği maddenin son fıkrasında belirtilmiş olup, bu unsurlardan herhangi birinin eksik veya yanlış yazılmasının ihbarnamenin hukuksal değerini yitirmesine yol açmayacağı “Hatalı Tebliğler” başlıklı 108. maddesinde düzenlenmiş ve ihbarnamelerde sadece mükellefin adının, verginin nev’inin veya miktarının ve vergi mahkemesinde dava açma süresinin hiç yazılmamış olmasının veya ihbarnamenin görevli bir makam tarafından düzenlenmemiş olmasının ihbarnameyi hükümsüz kılacağı kurala bağlanmıştır.
31/10/2011 tarih ve 28101 sayılı Resmi Gazetede yayımlanarak yürürlüğe giren Vergi Denetim Kurulu Yönetmeliğinin 56. maddesine göre vergi müfettişlerinin çalışmalarının sonuçlarını, işlerin özelliğine göre vergi inceleme raporu ile tespit edecekleri kurala bağlanmış, 57. maddesinde vergi inceleme raporları ise Vergi Usul Kanunu ile gelir kanunları uyarınca yapılan vergi incelemeleri sonrasında saptanan hususların ifade edildiği raporlar olarak tanımlanmıştır. Vergi tekniği raporları ise; yürütülmekte olan incelemelerde birden fazla mükellefi veya vergi türünü ya da aynı mükellefin birden fazla vergilendirme dönemini kapsayan eleştiri konusu yapılabilecek hususların tespit edilmesi halinde, konunun tek bir raporda ifade edilebilmesi amacıyla düzenlenen raporlar olarak nitelendirilmiş ve vergi tekniği raporlarının, düzenlenecek vergi inceleme raporlarının ekini oluşturacağı belirtilmiştir.
Bu durumda, ilgililer hakkında herhangi bir vergilendirme işlemini barındırmadığından icrai olmayan ve 213 sayılı Kanunun 35. maddesi uyarınca ihbarnameye eklenecek unsurlar arasında da sayılmayan vergi tekniği raporlarının, vergi inceleme raporlarının ekini oluşturmak ya da incelemeler sırasında saptanan ancak beyan dönemi henüz gelmemiş vergilerle ilgili olarak saptanan hususlarda ilgili makamları bilgilendirmek, takdir komisyonlarına veri teşkil etmek amacıyla düzenlenmekte olduğu anlaşılmaktadır. Kaldı ki, tarh edilmiş olan verginin veya kesilmiş cezanın bildirim aracı olan ihbarnamelerde yer alması aranan 35. maddedeki unsurlardan herhangi birinin eksik veya yanlış yazılmasının ihbarnamelerin hukuksal değerini yitirmesine yol açmayacağı, 213 sayılı Kanunun “Hatalı tebliğler” başlıklı 108. maddesinde ise ihbarnamede sadece mükellefin adının, verginin nev’inin veya miktarının ve vergi mahkemesinde dava açma süresinin hiç yazılmamış olmasının veya ihbarnamenin görevli bir makam tarafından düzenlenmemiş olmasının, ihbarnameyi hükümsüz kılacağı hükme bağlanmıştır. Dolayısıyla verginin tarhı ve cezanın kesilmesi hususunu, bunları duyuran ihbarnamelerden ve tebliğinden ayrı düşünmek gerekmektedir.
Dosyanın incelenmesinden, davacı adına tarh edilen dava konusu cezalı vergilere ilişkin ihbarnamelerle birlikte vergi tekniği raporunun tebliğ edilmediği, Vergi Dava Dairesince bu durumun davacı hakkında tesis edilen işlemi hükümsüz kılacak nitelikte esasa etkili bir şekil hatası olduğu gerekçesiyle yapılan tarhiyat ile kesilen cezaların kaldırılmasına dayanak alındığı anlaşılmaktadır. Vergi Dava Dairesince her ne kadar vergi tekniği raporunun ihbarnameye eklenerek davacıya tebliğ edilmediği ve sonradan tebliğ edilmesinin de hukuka aykırı olduğu belirtilmiş ise de; dava konusu cezalı vergilere ilişkin ihbarnamelerin tebellüğünden itibaren dava açma süresi içinde Vergi Mahkemesinde vergilendirme işlemlerine karşı itiraz etme imkanının elde edildiği, tarhiyatın dayanağı olarak gösterilen vergi tekniği raporunun Danıştay Dördüncü Dairesinin E:2017/2943 sayılı dava dosyasına sunulduğu ve davacıya tebliğ edildiği görülmektedir.
Bu durumda, uyuşmazlığın esası incelenmek suretiyle bir karar verilmesi gerekirken yapılan tarhiyat ile kesilen cezaların kaldırılmasına hükmeden Vergi Dava Dairesi kararında hukuka uyarlık bulunmamaktadır.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 23/12/2020 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

(X) KARŞI OY :
Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyorum.