Danıştay 4. Daire, Esas No: 2016/17469, Karar No: 2021/995

TEMYİZ EDEN TARAFLAR : 1- Tasfiye Halinde … Matbaacılık Reklamcılık Yayıncılık Ultraviyole Lak Hizmetleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …
2- … Vergi Dairesi Başkanlığı (… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesi’nin … tarih ve E: … K: … sayılı kararının temyizen incelenerek taraflarca aleyhlerine olan hüküm fıkralarının bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, sahte fatura kullandığından bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden re’sen tarh edilen 2010/2 ila 12 dönemleri üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri ile 213 sayılı Kanun’un 353/1. ve mükerrer 355/4. maddeleri uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezalarının kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; davacının ihtilaflı dönemlerde fatura aldığı İkitelli Vergi Dairesi mükellefi … , Güneşli Vergi Dairesi mükellefleri … Kağıt Matbaacılık Ltd. Şti., … İnşaat Metal Oto. Rek. Org. Ltd. Şti., Küçükyalı Vergi Dairesi mükellefi … Reklam Tanıtım Paz. Dan. Org. Hiz. Ltd. Şti., Zincirlikuyu Vergi Dairesi mükellefi …, Güngören Vergi Dairesi mükellefi … ile Bayrampaşa Vergi Dairesi mükellefi … hakkındaki vergi tekniği raporlarında yer alan tespitlere göre, düzenlenen faturaların sahte olduğu anlaşıldığından adı geçen mükelleflerden alınan faturalardan kaynaklanan cezalı tarhiyatlarda hukuka aykırılık bulunmadığı, İkitelli Vergi Dairesi mükellefi … hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda yer alan tespitlerin ise faturaların sahte olduğunu ortaya koymada yeterli olmadığı anlaşıldığından cezalı tarhiyatların adı geçen mükelleften alınan faturalardan kaynaklı kısmında ise hukuka uyarlık bulunmadığı, dava konusu 213 sayılı Kanun’un 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezası yönünden; özel usulsüzlük cezası kesilmesini öngören ve bu cezanın kesilmesine ilişkin koşulları düzenleyen yasa maddesinde belirtilen unsurların somut olayda bir arada gerçekleşmediği, bu durumda idari cezalar için de geçerli olan, cezayı gerektiren fiilin tüm unsurları tamam olmadan failin cezalandırılamayacağı yolundaki genel ceza hukuku ilkesine aykırı ve varsayıma dayalı olarak kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık bulunmadığı, öte yandan dava konusu 213 sayılı Kanun’un mükerrer 355/4. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasına gelince; olayda, davacı adına düzenlenen vergi inceleme raporunda, miktar itibarıyla banka ve finans kurumları aracılığıyla ödeme yapılmaması nedeniyle özel usulsüzlük cezası kesilmesi gerektiği belirtilen faturaların sahte olduğu ileri sürülen faturalar olduğunun anlaşıldığı, söz konusu faturalar içeriği mal tesliminin gerçekleşmediğinin vergi inceleme raporu ile kabul edilmesine rağmen aynı zamanda bu fatura bedellerinin faturayı düzenleyen mükellefe banka ve finans kurumları aracılığıyla ödenmediğinden bahisle özel usulsüzlük cezası kesilmesinin, 213 sayılı Kanunun mükerrer 355. maddesinin 4. fıkrasının getiriliş amacına aykırı bir durum teşkil ettiği, bu haliyle davacı adına bir kısım tahsilat ve ödemelerini banka ve finans kurumları aracılığıyla yapmadığından bahisle kesilen özel usulsüzlük cezasında da hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna ulaşılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kısmen reddine, kısmen kabulüne karar verilmiştir.

TEMYİZ EDEN DAVACININ İDDİALARI : Davacı tarafından, bakılan davada güveni kötüye kullanarak eşinin üzerine yaptığı matbaa dükkanında sahte fatura kullanmak suretiyle menfaat sağlayan bir kocanın ve iştirakçilerinin neden olduğu hukuka aykırılıkların yargılandığı, söz konusu eleştirilen fiillerin … ile ilgisinini bulunmadığı, dosyaya ibraz edilen 40 sayfalık ceza dosyası dilekçesinde gerek vergi hukuku gerekse olayın esas mahiyeti bakımından gerekli izahatların yapıldığı, mahkemece dilekçelerde ileri sürülen iddiaların dikkate alınmadan karar verildiği belirtilerek temyiz isteminin kabulü ile Vergi Mahkemesi kararının redde ilişkin kısmının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

TEMYİZ EDEN DAVALININ İDDİALARI: Davalı idare tarafından, dava konusu olayda kanunen kabul edilebilir belge düzenlenmediğinden özel usulsüzlük cezası kesildiği, cezanın kesilebilmesi için düzenlenen belgelerin sahte olduğu hususunun somut tespitlerle ortaya konulduğu, mahkemece kanun hükmünün yanlış değerlendirildiği, yapılan işlemlerin yasal ve yerinde olduğu belirtilerek temyiz isteminin kabulü ile Vergi Mahkemesi kararının özel usulsüzlük cezalarına ilişkin kısmının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

DAVACININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.

DAVALININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.

TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Davacının 2010/6 döneminde KDV dahil 112.227,35 TL tutarında fatura aldığı İkitelli Vergi Dairesi mükellefi … hakkında tanzim edilen vergi tekniği raporunda yer alan tespitlere göre düzenlenen faturaların sahte olduğu anlaşıldığından davalı idare temyiz isteminin bu yönden kabulü ile Vergi Mahkemesi kararının belirtilen kısmının bozulması, diğer kısımlar yönünden onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
Davacı tarafından, temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, temyize konu kararın redde ilişkin hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemiştir.
Davalı idare tarafından, temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, temyize konu kararın özel usulsüzlük cezalarına ilişkin hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemiştir.
Davalı idarenin, Mahkeme kararının, …’tan alınan faturalar nedeniyle yapılan cezalı tarhiyatlar yönünden davanın kabulüne ilişkin hüküm fıkrasına yönelik temyiz istemine gelince;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef ve sorumlu; üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımaktadır.
Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve ifaya ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da gerekmektedir.
Yukarıda aktarılan mevzuat hükümlerine göre, uyuşmazlığın esasını, davacıya anılan faturaları düzenleyen firmanın düzenlediği faturaların, gerçek bir mal ve hizmet satışını içerip içermediği, dolayısıyla sahte olup olmadığı hususlarının tespiti oluşturmakta olup, uyuşmazlığın çözümü için söz konusu belgelerin hukuki mahiyetinin anlaşılabilmesi bakımından, bu belgeleri tanzim eden mükellef hakkında yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen hususların irdelenmesi gerekmektedir.
Davacının 2010/6 döneminde 10 adet belge karşılığı KDV dahil 112.227,35 TL tutarında fatura aldığı İkitelli Vergi Dairesi mükellefi … hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu’nda özetle; 01/06/2010 tarihinde yapılan iş yeri açılış yoklamasında; iş yerinin 140 m2 olduğu, depo, şube v.b. bulunmadığı, iş yeri kirasının 900,00 TL olduğu, tespit anında işçi çalıştırılmadığı, faaliyet konusunun kağıt ürünleri toptan alım satımı olarak beyan edildiği, muhtelif büro malzemelerinin olduğu, az miktarda da emtianın bulunduğu, 13/10/2010 tarihinde yapılan yoklamada; iş yeri adresinin kapalı olduğu, …’ın iş yerini terk ettiği, yeni adresinin bilinmediği, ikametgâh adresine yasal defter ve belgelerin ibraz edilmesine ilişkin yazı tebliğ edildiği halde süresi içinde defter ve belgelerin incelemeye ibraz edilmediği, katma değer vergisi beyannamelerinde 137.496,50 TL tutarında satış yaptığını beyan etmesine rağmen karşı tarafların BS formlarıyla 1.121.869,00 TL tutarında satış bildirildiği, kendisine satış bildiren mükellefe ise rastlanılmadığı, mükellefin 12 adet firmaya daha ortak olduğu, bu şirketlerin büyük kısmı hakkında sahte belge düzenlemekten dolayı rapor düzenlendiği, 28/05/2010 tarihinden itibaren mükellefin düzenlediği faturaların sahte olduğu tespit ve değerlendirmelerine yer verilmiştir.
Yukarıda yer verilen tespitlerden; faaliyete başladıktan itibaren kısa bir süre içerisinde ulaşılamaz hale gelen, yüksek miktarlı matrahlar beyan eden ancak beyan ettiği iş hacimlerine ulaşacak işçi, emtia gibi unsurları bulunmayan, hakkında olumsuz tespit bulunan çok sayıda firmada ortaklığı bulunan mükellef tarafından düzenlenen faturaların gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı anlaşılmakla, aksi yöndeki Vergi Mahkemesi kararının belirtilen kısmında hukuki isabet görülmemiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacının temyiz isteminin reddine, davalı idarenin temyiz isteminin kısmen reddine, kısmen kabulüne,
2. Temyize konu … Vergi Mahkemesi’nin … tarih ve E: … K: … sayılı kararının redde ilişkin kısmı ile özel usulsüzlük cezalarına ilişkin kısmının ONANMASINA,
3. Mahkeme kararının …’tan alınan faturalar nedeniyle yapılan cezalı tarhiyatlar yönünden davanın kabulüne ilişkin kısmının ise BOZULMASINA,
4. 492 sayılı Harçlar Kanunu’na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca, davacı aleyhine onanan tutar üzerinden binde 9,10 oranında ve … TL den az olmamak üzere hesaplanacak nispi karar harcından, varsa evvelce ödenen harcın mahsubundan sonra kalan harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına,
5. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Mahkemeye gönderilmesine,
6. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş (15) gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 15/02/2021 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.