Danıştay 3. Daire, Esas No: 2019/7245, Karar No: 2021/1290

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Müdürlüğü
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : … Konya Turizm İşletmeleri Anonim Şirketi
İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:2019/1896 sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı şirketin, lehine kırk dokuz yıllığına tesis edilen üst hakkına ait ödemeyle ilgili olarak ihtirazi kayıtla verdiği beyanname üzerine 2018 yılının Haziran dönemi için adına tahakkuk eden ve ödenen gelir (stopaj) vergisinin kaldırılarak iadesi istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: 4721 sayılı Türk Medeni Kanunu’nun 826. maddesi hükmüne göre üst hakkının bir taşınmazın altında veya üstünde yapı yapmak veya mevcut bir yapıyı muhafaza etmek yetkisinin üçüncü kişiye verildiği ve tapu kütüğünün ayrı bir sayfasına kaydedilmek suretiyle bağımsız ve sürekli nitelikte bir hak olduğu, bu hakkın tesisinde arazi malikinin mülkiyet hakkının devam ettiği, arazinin malikinin arazisini satıp, devredebileceği, dolayısıyla satış işleminde olduğu gibi “mülkiyetin nakli” sözkonusu olmadığı, öte yandan, kiralamanın, kiralayana ödeyeceği belli bir bedel karşılığında, belirli bir sürede, belirli bir şeyin veya hakkın kullanılması yetkisini sağlayan ve taraflarca birbirine karşı ileri sürülebilecek nitelikte olan 6098 sayılı Türk Borçlar Kanunu’na ya da 6570 sayılı Gayrimenkul Kiralamaları Hakkında Kanun hükümlerine göre tesis edilen şahsi bir hak olduğu, bu itibarla üst hakkı tesisi ile kiralama işleminin kuruluşundan sona ermesine kadar tesisinin, taraflara konusu üzerinde tanıdığı haklar ve yüklediği borçlar, sona erme biçim ve şartları, üçüncü kişilerle olan ilişki yönünden doğurduğu sonuçları, akde uygulanacak hükümleri, niteliği ile birbirinden tamamen farklı olması nedeniyle üst hakkı tesisinin bir kiralama olarak da değerlendirilmesinin hukuken mümkün olmadığı, diğer taraftan, 4721 sayılı Türk Medeni Kanunu’nun sistematiği içersinde üst hakkının sınırlı ayni haklar kısmında, irtifak hakları ve taşınmaz yükü bölümünün intifa hakkı ve diğer irtifak hakları ayrımı altında, mülkiyet hakkı ise bir başka kısım altında ayrıca düzenlendiği, kira ve satış aktinin ise esas olarak 6098 sayılı Türk Borçlar Kanunu’nda düzenlendiği, gerek bu sistematik içerisinde, gerek Türk Hukuku’nda kira, satış ve ayni hak tesisi işlemleri ayrı ayrı düzenlendiği, dolayısıyla her üç düzenlemenin de birbirinden farklı hukuki sonuçlar doğuran işlemler olduğunun anlaşıldığı, Anayasa’da öngörülen verginin yasallığı ilkesi de dikkate alındığında, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun vergi tevkifatını düzenleyen 94. maddesinde açıkça sayılmayan dava konusu üst hakkı üzerinden vergi tevkifatı yapılmasına olanak bulunmadığı gerekçesiyle tahakkuk eden vergi kaldırılarak iadesine hükmedilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Mülkiyeti … Vakfı’na ait taşınmaz üzerinde davacı lehine tesis edilen üst hakkının 4721 sayılı Türk Medeni Kanunu’nun 826. maddesinde yer alan unsurları tam olarak taşımadığı, bu hakkın bağımsız, sürekli ve mirasçılara devredilebilir olmasının kira sözleşmelerinde de öngörülebileceği, dolayısıyla üst hakkı tesisinin bir taşınmaz kiralanması niteliğinde kabul edilmesi gerektiği ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’IN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile Vergi Dava Dairesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin reddine,
2. … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının ONANMASINA,
3. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de belirtilen Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın kararı veren ilk derece mahkemesine gönderilmesine, 11/03/2021 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.

(X) KARŞI OY:
Üst hakkı, 4721 sayılı Türk Medeni Kanunu’nun 826. maddesinde açıklandığı şekliyle, bir taşınmazın altında veya üstünde yapı yapmak veya mevcut bir yapıyı muhafaza etmek yetkisinin üçüncü kişiye verildiği, arazi malikinin mülkiyet hakkının devam ettiği, arazi malikinin, arazisini satıp devredebileceği, malikin mükellefiyetinin, resmi senetteki hükümlere uygun olarak, üst hakkı sahibinin inşaat yapmasına ve yaptığı inşaatı muhafaza etmesine katlandığı haktır. Diğer bir anlatımla, arazi sahibi, arazisinin altında veya üstünde bir yapı yapma veya mevcut bir yapıyı muhafaza etme yetkisini üçüncü kişiye belirli süre ve şartlar dahilinde devretmesi, arazisinin üçüncü kişi tarafından kullanılmasına rıza göstermesidir. Dolayısıyla, üst hakkı tesisiyle, arazinin mülkiyeti üçüncü kişiye geçmemekte, satış işleminde olduğu gibi “mülkiyetin nakli” söz konusu olmamaktadır.
Tapu kütüğünün ayrı bir sayfasına kaydedilen, bağımsız ve sürekli nitelikte olan üst hakkının, 4721 sayılı Türk Medeni Kanunun’un 704. maddesi kapsamında taşınmaz olarak değerlendirilmesi gerekmektedir.
Bu durumda, üst hakkı kurulması işlemi, bir taşınmazın kiralanması niteliğinde olduğundan, üst hakkı bedeli üzerinden 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesinin 5. fıkrasının (b) bendi uyarınca tevkifat yapılması gerektiğinden yapılan tahakkuk işleminde hukuka aykırılık bulunmadığı anlaşıldığından temyiz isteminin kabulüyle Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerektiği oyuyla Daire Kararına katılmıyoruz.