Danıştay 3. Daire, Esas No: 2018/371, Karar No: 2021/6356

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : …Vergi Dairesi Başkanlığı/…
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) :…Vasisi …
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : …Vergi Mahkemesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin …Bölge İdare Mahkemesi …. Vergi Dava Dairesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, kat karşılığı inşaat sözleşmesi kapsamında edindiği bağımsız bölümlerin satışından elde ettiği bir kısım hasılatını kayıt ve beyan dışı bıraktığı yolunda tespitleri içeren vergi inceleme raporu uyarınca 2013 yılı için re’sen salınan gelir vergisi ile tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle artırılarak kesilen bir kat vergi ziyaı cezası ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 353. maddesinin 1. bendi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Sahip olunan arsanın kat karşılığı inşaat sözleşmesi ile müteahhide devredilmesi ve buna karşılık inşa edilen binada kat sahibi olunmasının servetin değerlendirilmesi niteliğinde olduğu, nitekim sözü edilen arsanın her hangibir ticari organizasyon çerçevesinde müetahhide devredilmediği dolayısıyla yapılan işlemin ticari faaliyet kapsamında yapılmış teslim olarak değerlendirilemeyeceğinden dava konusu tarhiyatta ve kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle vergi ve cezalar kaldırılmıştır.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Ticari kazancı belirleyen hakim unsurun ticari faaliyette devamlılık olduğu, devamlılık arz etmeyen gayrimenkul alım satımlarının diğer kazanç ve irat olarak kabul edileceği, devamlılık arz eden satışlardan elde edilen kazancın ise ticari kazanç olarak değerlendirileceği, ticari organizasyonun belli olmadığı durumlarda işin devamlı yapılıp yapılmadığını belirleyen unsurun yapılan işlemin sayı çokluğu olduğu, bu durumda davacının gayrimenkul alım ve satımını birden fazla yılda devam ettirdiği için devamlılık kazanan gayrimenkul alım satımından elde edilen kazancın ticari kazanç sayılacağı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY: Davacı tarafından, 1996 ve 2008 yıllarında satın alınan arsaların, 2010 ve 2011 yıllarında imzalanan gayrımenkul satış vaadi ve kat karşılığı inşaat sözleşmeleri uyarınca müteahhite verilmesi sonucu elde edilen 9 adet bağımsız bölümün 6 adedinin 2012 yılında, 3 adedinin ise 2013 yılında satıldığı, bu faaliyetten elde edilen kazancın ticari kazanç olduğu ve elde edilen bu kazancın beyan edilmediğinden bahisle vergi inceleme raporuna dayanılarak dava konusu tarhiyatın yapıldığı ve söz konusu daire satışları nedeniyle fatura düzenlenmediğinden bahisle 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 353/1. maddesi uyarınca özel usulsüzlük cezası kesildiği anlaşılmaktadır.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 3. maddesinin (B) işaretli bendi ile vergilendirmede vergiyi doğuran olayın ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olacağı ve bu durumun yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre olağan olmayan bir durumu iddia edenin bu iddiasını ispatlamakla yükümlü olacağı, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 37. maddesinin ikinci fıkrasının, (4) işaretli bendinde gayrimenkullerin alım, satım ve inşa işleriyle devamlı olarak uğraşanların, bu işlerinden elde ettikleri kazançların ticari kazanç olarak sayılacağı kurala bağlanmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Yukarıdaki hükümlerin değerlendirilmesinden, Kanun koyucunun, bu faaliyetlerin doğası gereği gayrimenkullerin bir ticari işletmeye özgülenmesini aramadığı, vergilendirmeyi devamlılık koşuluna bağladığı sonucuna varılmaktadır.
Arsa üzerinde birden çok bağımsız bölümden oluşan yapı yapılması, arsanın vasfını değiştirmekte ve üzerindeki mülkiyet hakkının paylara bölünerek, birbirinden bağımsız hale gelen bu payların ayrı ayrı elden çıkarılmasına olanak sağlamaktadır. Tapuda ayrı bağımsız bölümler olarak tescil edilmiş her taşınmaz satışı, ayrı ve bağımsız işlemler olup, aynı takvim yılında birden fazla bağımsız bölüm satılması, sürekliliğin göstergesidir.
Öte yandan, gerçek kişilere ait servetin, vergilendirilmiş veya vergilendirilmesi gerekmeyen kazanımlarla oluşan değerler bütünü olduğu ve 193 sayılı Yasa’nın konusunu oluşturan gelirin, esasen ve çoklukla bu değerlerle girişilen ekonomik faaliyetlerden oluştuğu dikkate alındığında, faaliyetin servetin biçim değiştirmesi olarak nitelendirilmesi de mümkün değildir.
Davacının elde ettiği gelir yönünden devamlılık koşulunun gerçekleştiği dolayısıyla kazancın ticari nitelik taşıdığı sonucuna varıldığından; yazılı gerekçeyle vergi ve cezaların kaldırılmasında hukuka uygunluk görülmemiş olup matrahın hukuka uygun olup olmadığı araştırılarak ulaşılacak sonuca göre yeniden bir karar verilmek üzere tarhiyatın yazılı gerekçeyle kaldırılması yolundaki karara yöneltilen istinaf istemini reddeden Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerekmiştir.
Öte yandan, bozma üzerine verilecek kararda, vergi ziyaı cezasının tekerrüre isabet eden kısmı ile özel usulsüzlük cezası hakkında değerlendirme yapılacağı tabiidir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. …Bölge İdare Mahkemesi …. Vergi Dava Dairesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ilgili Vergi Dava Dairesine gönderilmesine,
4. 492 sayılı Harçlar Kanunu’nun 13. maddesinin (j) bendi parantez içi hükmü uyarınca alınması gereken harç dahil olmak üzere yargılama giderlerinin yeniden verilecek kararda karşılanması gerektiğine, 22/12/2021 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.

(X)-KARŞI OY :

Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, bozulması istenen Vergi Dava Dairesi kararının dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında istemin kabulünü gerektirecek durumda bulunmadığından, temyiz isteminin reddi gerektiği oyuyla Karara katılmıyorum.