Danıştay 3. Daire, Esas No: 2018/2655, Karar No: 2022/407

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Müdürlüğü
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : … Elektronik Güvenlik Sistemleri İnşaat Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi

İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:.., K:… sayılı kararının aleyhe olan hüküm fıkrasına davalı idare tarafından yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının aleyhe olan hüküm fıkrasının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı şirket adına, alımlarının bir kısmını sahte faturalarla belgelendirdiği ve yasal olmayan yollardan ithal edilen kamera aksam ve parçalarının birleştirilmesi suretiyle özel tüketim vergisine tabi olarak imal edilen kameraların tesliminde katma değer vergisi matrahına söz konusu özel tüketim vergisini dahil etmediği yönünde saptamaları içeren vergi inceleme raporuna dayanılarak 2010 yılının Ocak ila Aralık dönemleri için re’sen salınan katma değer vergisi ile Ocak ve Şubat dönemleri için üç kat, Mart ila Aralık dönemleri için ise tekerrür hükümleri gereğince artırılarak kesilen üç kat vergi ziyaı cezası ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 353. maddesinin 1. bendi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacının faturalarını kayıtlarına aldığı … Medikal Gıda Nakliyat Tekstil İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirket, … Ambalaj Matbaa Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ile … Bilgisayar Elektrik Sistemleri Pazarlama İthalat İhracat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkındaki vergi tekniği raporlarında yer alan tespitlerin, düzenledikleri faturaların gerçek bir emtia teslimi ve hizmet ifasına dayanmadığını gösterdiği, … İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, Tasfiye Halinde … Taşımacılık Lojistik Ticaret Limited Şirketi ile … Elektrik Hediyelik Eşya ve Reklam Ajansı ve Ticaret Limited Şirketi hakkındaki saptamaların ise düzenledikleri faturaların gerçeği yansıtmadığını kanıtlayıcı mahiyette olmadığı, Mahkemelerince verilen ara kararı üzerine, davalı idarece, Tasfiye Halinde … Petrol Akaryakıt Cihazları Mühendislik İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında tarhiyata dayanak alınan vergi inceleme raporunda sözü edilen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporunun bulunmadığının belirtildiği ve … tarih … sayılı raporun gönderildiği, dolayısıyla idarece kayıtlarda yer almayan bir vergi tekniği raporuna dayanılarak indirimlerin reddedildiği anlaşıldığından bu firmadan alınan faturaların sahte olduğu hususunun somut tespitlerle ortaya konulamadığı sonucuna varıldığı, dava konusu tarhiyatın özel tüketim vergisinden kaynaklanan kısmı yönünden bağlı olduğu Ocak ila Aralık 2010 dönemleri için yapılan özel tüketim vergisi tarhiyatının, Mahkemelerinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla kaldırıldığı, Şubat 2010 dönemine ait olan vergi ziyaı cezasının tekerrüre esas alınamayacağı, somut bir saptama olmaksızın kesilen özel usulsüzlük cezasının hukuka uygun düşmediği gerekçesiyle tarhiyat azaltılmış, vergi ziyaı cezasının tekerrüre isabet eden kısmı ile özel usulsüzlük cezası ise kaldırılmıştır.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusu, Vergi Mahkemesi kararının, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan, tarhiyatın, … İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ile Tasfiye Halinde Hedef Taşımacılık Lojistik Ticaret Limited Şirketi tarafından düzenlenen faturalardan ve özel tüketim vergisinden kaynaklanan kısmı ile vergi ziyaı cezasının tekerrüre isabet eden kısmı ve özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle reddedilmiş, davacı şirketin faturalarını kayıtlarına aldığı … Elektrik Hediyelik Eşya ve Reklam Ajansı ve Ticaret Limited Şirketi ile Tasfiye Halinde … Petrol Akaryakıt Cihazları Mühendislik İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkındaki tespitlerden, düzenledikleri faturaların gerçeği yansıtmadığı sonucuna varıldığından, tarhiyatın, söz konusu faturalardan kaynaklanan kısmında hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle Vergi Mahkemesi kararının, tarhiyatın değinilen kısmının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusu kabul edilerek, sözü edilen hüküm fıkrası kaldırıldıktan sonra dava bu yönden reddedilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Soyut verilere dayalı ve yasal dayanaktan yoksun olan davanın reddi gerektiği ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin kısmen reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Temyiz istemine konu edilen Vergi Dava Dairesi kararının; tarhiyatın, Tasfiye Halinde … Taşımacılık Lojistik Ticaret Limited Şirketi tarafından düzenlenen faturalardan kaynaklanan kısmı ile vergi ziyaı cezasının tekerrüre isabet eden bölümüne ilişkin hüküm fıkrası aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle Dairemizce de uygun bulunmuştur.
Bu durumda, özel usulsüzlük cezasının, bu firmadan temin edilen faturalardan kaynaklanan kısmının dayanağı kalmadığından, Vergi Mahkemesince yazılı gerekçeyle kaldırılması yolundaki ilgili hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusunun reddinde sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.
Dava konusu üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin; özel tüketim vergisinden kaynaklanan kısmının matrahı yönünden bağlı bulunduğu 2010 yılının Ocak ila Aralık dönemleri için yapılan vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergisi tarhiyatının kaldırılmasına ilişkin … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusunu reddeden … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı, Danıştay Yedinci Dairesinin 21/01/2022 tarih ve E:2018/1190, K:2022/137 sayılı kararıyla bozulduğundan ve bu bozma kararları uyarınca verilecek kararın sonucu dava konusu tarhiyatın ilgili kısmını etkileyeceğinden, temyize konu kararın, bu hususa ilişkin hüküm fıkrasının söz konusu kararlarda yer alan esaslar doğrultusunda yeniden karar verilmek üzere bozulması gerekmiştir.
Davacının faturalarını kayıtlarına aldığı … İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi tarafından dava dışı bir başka mükellefe düzenlenen faturalara dayalı indirimlerin reddi suretiyle yapılan katma değer vergisi tarhiyatının kaldırılması yolundaki … Vergi Mahkemesinin … gün ve E:…, K:… sayılı kararı, Danıştay Üçüncü Dairesinin 06/12/2018 tarih E:2016/4051, K:2018/7461 sayılı kararıyla, değinilen şirket hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki saptamalardan, düzenlediği faturaların gerçek bir emtia teslimi ve hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna ulaşıldığı gerekçesiyle bozulduğu, bu karara yöneltilen kararın düzeltilmesi isteminin Danıştay Üçüncü Dairesinin 18/06/2020 tarih ve E:2019/4139, K:2020/1996 sayılı kararıyla reddedildiği, … Vergi Mahkemesinin … tarih E:…, K:… sayılı kararıyla bozma kararına uyularak tarhiyat yönünden davanın reddedildiği, bu karara karşı davacı tarafından temyiz talebinde bulunulmadığı anlaşıldığından, Vergi Mahkemesi kararının, tarhiyatın bu faturalardan kaynaklanan kısmının kaldırılmasına dair hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusunun reddinde hukuka uyarlık görülmemiştir.
Öte yandan yeniden verilecek kararda, özel usulsüzlük cezasının, … İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi’nden alınan faturalardan kaynaklanan kısmı hakkında değerlendirme yapılarak hüküm kurulacağı tabidir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1.Temyiz isteminin kısmen reddine,
2. Vergi Dava Dairesi kararının; tarhiyatın, Tasfiye Halinde … Taşımacılık Lojistik Ticaret Limited Şirketi tarafından düzenlenen faturalardan kaynaklanan kısmı ile vergi ziyaı cezasının tekerrüre isabet eden bölümüne ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,
3.Temyiz isteminin kısmen kabulüne,
4.Kararın; tarhiyatın ve özel usulsüzlük cezasının, … İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi’nden alınan faturalardan kaynaklanan kısmı ile tarhiyatın, özel tüketim vergisinden kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının BOZULMASINA,
5. Kararın: özel usulsüzlük cezasının, Tasfiye Halinde … Taşımacılık Lojistik Ticaret Limited Şirketi tarafından düzenlenen faturalardan kaynaklanan kısma ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen TEMYİZ İSTEMİNİN İSE REDDİNE, 03/02/2022 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.

(X)-KARŞI OY :
2575 sayılı Danıştay Kanunu’nun 23. maddesinde, Danıştayın temyiz mercii olarak görevinin, bir hukuk kuralının uygulanmaması veya yanlış uygulanması şeklinde ortaya çıkan hukuka aykırılıkların denetimini yapmakla sınırlı olduğu kurala bağlanmıştır.
İdari işlemlerin yargısal denetiminin hukuka uygunluk denetimi ile sınırlı olması karşısında bu denetimin maddi olayı da kapsadığının kabulü gerekir. Şöyle ki idari davaya konu işlemler, dayandığı, düzenlediği olaydan soyutlanmış olarak yargılamaya konu edilemez. Birçok idari uyuşmazlıkta maddi olanla hukuki olan arasında bir ayrım yapmak mümkün olmayabilir.
İdari davalarda inceleme konusu olan hukuki işlem niteliğindeki bir idari işlemdir. Hukuki işlemin incelenmesi, işlemin dayanağı durumunda bulunan maddi olaydan bağımsız bir inceleme değildir.
Adli yargıda maddi olay incelemesi yapılırken nasıl ki olayın subuta erip ermediği incelenerek bir sonuca ulaşılıyor ise idari yargıda da idarelerce tesis edilen işlemlerin dayanağını teşkil eden maddi olayın irdelenerek sonuca ulaşılması esastır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 359. maddesinde, sahte belge “gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge” olarak tanımlanmaktadır.
Davacının bir kısım emtia alımlarını sahte faturayla belgelendirdiği yolunda tespitler içeren vergi inceleme raporuna istinaden yapılan tarhiyatların ve özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemiyle açılan davayı sonuçlandıran Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesi kararına yöneltilen temyiz istemi hakkında, faturaların temin edildiği Tasfiye Halinde … Taşımacılık Lojistik Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitler değerlendirilmek suretiyle karar verilmesi gerektiği oyuyla sayın çoğunluk görüşüne bu yönden katılmıyoruz.