Danıştay 3. Daire, Esas No: 2018/1170, Karar No: 2022/299

TEMYİZ EDENLER : 1- (DAVACI) … Petrol Otomotiv Nakliye Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ: Av. …
2- (DAVALI) … Vergi Dairesi Müdürlüğü/…
VEKİLİ: Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurularına ilişkin … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı şirket adına, alımlarının bir kısmını sahte faturalarla belgelendirdiği ve baz yağı kullanarak ürettiği ürünler 2710 G.T.İ.P pozisyonunda yer almasına karşın, farklı pozisyonlarda beyan edilerek söz konusu ürünlere isabet eden özel tüketim vergisini eksik hesapladığı yolundaki saptamaları içeren vergi inceleme raporuna dayanılarak Mayıs ila Ağustos 2011 dönemleri için re’sen salınan bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacının faturalarını kayıtlarına aldığı … Madeni Yağlar ve Petrol Ürünleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkındaki vergi tekniği raporunda yer alan saptamaların düzenlediği faturaların gerçek bir emtia teslimine dayanmadığını gösterdiği, öte yandan, davacının imal ederek satışa konu ettiği ürünler 27.10 G.T.İ.P pozisyonunda olmasına karşın 34.03 G.T.İ.P pozisyonunda beyan ederek eksik özel tüketim vergisi ödediği iddia edilmiş ise de bu yönde bir analiz bulunmadığı, bu sonuca inceleme elemanının değerlendirmeleriyle ulaşıldığı, üretim sürecindeki kimyasal işlemler ve kullanılan katkı maddeleri nedeniyle imalata giren kimyasal ürünlerin yapısında değişiklikler olabileceği de dikkate alındığında, eksik inceleme ve varsayıma dayalı olarak yapılan tarhiyatın değinilen kısmında hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle tarhiyatın, sahte fatura kullanılmasından kaynaklanan kısmı yönünden dava reddedilmiş, özel tüketim vergisinden kaynaklanan kısmı ise kaldırılmıştır.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurularının, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI :
Davacı tarafından, aynı nedenle 2010 yılı için yapılan tarhiyatın … Vergi Mahkemesince kaldırıldığı, varsayıma dayalı olarak vergilendirmeye gidildiği, gerçek mahiyetin araştırılmadığı, zira üretim sürecinde salt baz yağ kullanılmadığı, katkı maddeleri ile baz yağın belirli oranlarda harmanlanması suretiyle imalat yapıldığı, uyuşmazlık konusu dönemlerde üretimde kullanılan katkı maddeleri için özel tüketim vergisi ödenmediği, imalatta kullanılan baz yağ ile katkı maddeleri oranı dikkate alınmak suretiyle gerçekleştirilen hesaplamada ulaşılan tutar, özel tüketim vergisi ve diğer tüm giderlere ilişkin tutarların toplamından oluşan ortalama satış maliyetininin inceleme elemanınca saptanan tutar kadar olduğu, incelemeye ibraz edilen, üretimde kullanılan katıklara ilişkin faturalar, Yeminli Mali Müşavirlik Üretim Tasdik Raporları, fiili sarfiyat raporları dikkate alınmaksızın tarhiyat önerildiği, ödedikleri vergiler araştırılmaksızın karar verildiği ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.
Davalı idare tarafından, davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporu ile bir kısım alımlarını sahte faturalarla belgelendirdiği ve imalatın bünyesine giren hammaddeler için özel tüketim vergisi ödemediği hususlarının somut bir şekilde ortaya konulduğundan dava konusu tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.

TARAFLARIN SAVUNMALARI :
Davalı idare tarafından savunma verilmemiştir.
Davacı tarafından, yerel mahkeme kararının usul ve yasaya uygun olduğu belirtilerek istemin reddi gerektiği savunulmaktadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ … ‘IN DÜŞÜNCESİ: Dava konusu tarhiyatın sahte fatura kullanılmasından kaynaklanan hüküm fıkrasına davacı tarafından yöneltilen temyiz isteminin reddi gerektiği, davacı adına salınan vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergisine karşı açılan davayı Danıştay Yedinci Dairesinin bozma kararı üzerine reddeden Vergi Dava Dairesi kararına yöneltilen temyiz istemi sonucunda söz konusu karar Danıştay Yedinci Dairesince tekrar bozulduğundan ve bozma kararı uyarınca verilecek kararın sonucu dava konusu tarhiyatın özel tüketim vergisine isabet eden bölümünü etkileyeceğinden davalı idare temyiz isteminin ise kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 17. maddesinin 2. fıkrası uyarınca davacının duruşma istemi yerinde görülmeyerek işin gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Davacı tarafından temyiz istemine konu edilen Vergi Dava Dairesi kararının; tarhiyatın sahte fatura kullanılmasından kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrası aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle Dairemizce de uygun bulunmuştur.
Dava konusu tarhiyatın, özel tüketim vergisinden kaynaklanan kısmının matrahı yönünden bağlı olduğu aynı yılın Mayıs ila Ağustos ve Eylül dönemleri için re’sen salınan bir kat vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergisinin kaldırılmasına ilişkin … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusunun reddine dair … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… , … sayılı kararının Danıştay Yedinci Dairesinin 29/04/2019 tarih ve E:2018/466, K:2019/3079 sayılı kararıyla bozulması üzerine verilen davanın reddi yolundaki … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… , … sayılı kararı da Danıştay Yedinci Dairesinin 04/02/2021 tarih ve E:2018/1818, K:2021/7876 sayılı kararıyla bozulduğundan ve bu bozma kararı uyarınca verilecek kararın sonucu tarhiyatın ilgili kısmını etkileyeceğinden davalı idare tarafından temyize konu edilen kararın değinilen hüküm fıkrasının söz konusu kararda yer alan esaslar doğrultusunda yeniden bir karar verilmek üzere bozulması gerekmiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacı temyiz isteminin reddine,
2.Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının; tarhiyatın sahte fatura kullanılmasından kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,
3. Davalı idare temyiz isteminin kabulüne,
4. Kararın; tarhiyatın, özel tüketim vergisinden kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının BOZULMASINA,
5. Davacıdan 492 sayılı Harçlar Kanunu’na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca nispi harç alınmasına, 01/02/2022 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.

(X)-KARŞI OY :

2575 sayılı Danıştay Kanunu’nun 23. maddesinde, Danıştayın temyiz mercii olarak görevinin, bir hukuk kuralının uygulanmaması veya yanlış uygulanması şeklinde ortaya çıkan hukuka aykırılıkların denetimini yapmakla sınırlı olduğu kurala bağlanmıştır.
İdari işlemlerin yargısal denetiminin hukuka uygunluk denetimi ile sınırlı olması karşısında bu denetimin maddi olayı da kapsadığının kabulü gerekir. Şöyle ki idari davaya konu işlemler, dayandığı, düzenlediği olaydan soyutlanmış olarak yargılamaya konu edilemez. Birçok idari uyuşmazlıkta maddi olanla hukuki olan arasında bir ayrım yapmak mümkün olmayabilir.
İdari davalarda inceleme konusu olan hukuki işlem niteliğindeki bir idari işlemdir. Hukuki işlemin incelenmesi, işlemin dayanağı durumunda bulunan maddi olaydan bağımsız bir inceleme değildir.
Adli yargıda maddi olay incelemesi yapılırken nasıl ki olayın subuta erip ermediği incelenerek bir sonuca ulaşılıyor ise idari yargıda da idarelerce tesis edilen işlemlerin dayanağını teşkil eden maddi olayın irdelenerek sonuca ulaşılması esastır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 359. maddesinde, sahte belge “gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge” olarak tanımlanmaktadır.
Davacının bir kısım emtia alımlarını sahte faturayla belgelendirdiği yolunda tespitler içeren vergi inceleme raporuna istinaden yapılan tarhiyatın kaldırılması istemiyle açılan davayı sonuçlandıran Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesi kararına yöneltilen temyiz isteminin, davacı ile ilgili olarak düzenlenen vergi inceleme raporu ve faturaların temin edildiği mükellef hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitler değerlendirilmek suretiyle karar verilmesi gerektiği oyuyla Daire kararına bu yönden katılmıyoruz.