Danıştay 4. Daire, Esas No: 2016/6612, Karar No: 2020/6189

TEMYİZ EDEN TARAFLAR : 1… Gıda Turizm İnşaat Taahhüt Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi
2- … Vergi Dairesi Başkanlığı
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, sahte fatura kullandığından bahisle re’sen tarh edilen 2010/3 ila 8 ve 10 ila 12 dönemleri katma değer vergileri ile tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen vergi ziyaı cezalarının ve özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; davacının ilgili dönemde fatura aldığı … Vergi Dairesi mükellefi …., … Vergi Dairesi mükellefi … Teks. Oto. İnş. Tur. San. ve Dış Tic. Ltd. Şti. hakkındaki tespitler faturaların sahte olduğunu ispatlamaya yeterli olmadığından, Kartal Vergi Dairesi mükellefi … hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunun ise 2009 yılına ilişkin olduğu ve 2010 yılına dair tespit içermediği anlaşıldığından cezalı tarhiyatın söz konusu mükelleflerce düzenlenen faturalara isabet eden kısmında ve somut tespit olmadan kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uygunluk görülmediği, davacıya fatura düzenleyen … Vergi Dairesi mükellefi …, … Vergi Dairesi mükellefi … Vergi Dairesi mükellefi … hakkındaki tespitler incelendiğinde ise düzenlenledikleri faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan sahte faturalar olduğu sonucuna varıldığından ilgili mükellefler tarafından düzenlenen faturalara isabet eden cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDEN DAVACININ İDDİALARI : Davacı tarafından, faturaların sahte olmadığı, konu hakkında şirket müdürünün yargılandığı ceza davasında düzenlenen bilirkişi raporunun lehlerine olduğu ve kararın aleyhe olan kısmının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
TEMYİZ EDEN DAVALININ İDDİALARI : Davalı idare tarafından, cezalı tarhiyatın hukuka uygun olduğu ve kararın aleyhe olan kısmının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
DAVACININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
DAVALININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz istemlerinin kısmen kabulü, kısmen reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
Davacı ile Davalı idarenin temyiz dilekçesinde ileri sürdüğü iddialar, temyiz konusu kararın …, …tarafından düzenlenen faturalardan kaynaklanan üç kat vergi ziyaı cezalı tarhiyata ilişkin kısmı ile … tarafından düzenlenen faturalardan kaynaklanan cezalı tarhiyata ilişkin kısmı ve özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Davalı idarenin, kararın …. Oto. İnş. Tur. San. ve Dış Tic. Ltd. Şti. tarafından düzenlenen faturalara isabet eden cezalı tarhiyata ilişkin kısmına yönelik temyiz istemine gelince;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef ve sorumlu; üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Bu bakımdan indirim, mükellefiyete bağlı bir görev olduğu kadar aynı zamanda bir haktır. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımaktadır.
Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve ifaya ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da gerekmektedir.
Davacının ilgili dönemde fatura aldığı … hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporunda; mükellefin 12/06/2009 tarihinde inşaat hafriyatı taşımacılığı ve inşaatlara işçi temini faaliyetinde bulunmak için mükellefiyet tesis ettirdiği, 17/06/2009 tarihli işe başlama yoklamasında, hafriyat işini kamyon kiralamak suretiyle yapacağı, demirbaş olarak büro eşyalarının bulunduğu, 20/01/2010 tarihli yoklamada, mükellefin iş yerinin kapalı olduğu ve aralık ayı sonu itibariyle adresini terk ettiği, 31/12/2009 tarihi itibariyle mükellefiyetinin re’sen terkin edildiği, 2009 yılında katma değer vergisi beyanları toplamı 1.739.073,78 TL tutarında olmasına rağmen mükelleften 2009 yılında mal alan mükelleflerin yaptığı bildirimin 9.042.517,00 TL olduğu, 2009 yılına ilişkin gelir vergisi, geçici vergi ve stopaj gelir vergisi beyannamesini vermediği, sadece 2009/6-12 dönemleri katma değer vergisi beyannamelerini verdiği ve tahakkuk eden katma değer vergilerini ödemediği tespitlerine yer verilerek, mükellefin 16/02/2009 tarihinden itibaren düzenlediği tüm faturaların sahte fatura olarak kabul edilmesi gerektiği kanaatine varıldığı belirtilmiştir.
Yukarıda yer alan tespitler değerlendirildiğinde, Vergi Mahkemesince her ne kadar …hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunun 2009 yılına ilişkin olduğu ve 2010 yılına ilişkin tespit içermediği gerekçesiyle karar verilmişse de söz konusu mükellefin faaliyete başladığı tarihten itibaren altı ay içinde yüksek tutarlı faturalar düzenlediği ve akabinde 20/01/2010 tarihinde yapılan yoklamada işyerinin kapalı olduğu ve adresini terk ettiğinin tespit edildiği, beyan ettiği matrahlar ile düzenlediği fatura tutarlarının uyumsuz olduğu da dikkate alındığında düzenlenen faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan sahte faturalar olduğu sonucuna ulaşılmıştır.
Davacının ilgili dönemde fatura aldığı …. İnş. Tur. San. ve Dış Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporunda; mükellefin dokuma, örme ve konfeksiyon imalatı işiyle iştigal etmek üzere 23/08/2007 tarihinde mükellefiyet tesis ettirdiği, mükellefiyetinin 31/08/2010 tarihinde idarece re’sen terkin ettirildiği, 29/08/2007 tarihli yoklamada, işyerinin henüz yerleşim halinde olduğu, fiili faaliyetin olmadığı, çalışan işçi olmadığı, 26 adet dikiş makinası, 18 çalışma koltuğu ve muhtelif büro malzemesinin bulunduğu, 24/09/2007 tarihli yoklamada, faaliyete başlandığı ve 5 işçinin çalıştığı, 07/02/2008 tarihli yoklamada, işyerinin başka yere nakledildiği ve fason konfeksiyon dikim işiyle iştigal edilen iş yerinde 35 adet dikiş makinası, iki adet ütü paskarası ve muhtelif büro malzemesi ile 6 işçi bulunduğu, 26/02/2008, 05/06/2009, 14/12/2009, 16/03/2012, 12/09/2012 ve 12/02/2013 tarihli yoklamalarda ise adreste bulunmadığının tespit edildiği, defter/belge isteme yazısının tebliğ edilemediği, tahakkuk eden vergi borçlarının ödenmediği, 2010 yılında 1.514.655,26 TL KDV matrahı beyan ettiği, Bs bildirimi ile 1.178.654,00 TL satış bildiriminde bulunduğu ancak mükelleften mal veya hizmet aldığını beyan eden mükelleflerin verdiği Ba formlarında 732.672,00 TL mal/hizmet alımında bulunulduğunun bildirildiği, 2010 yılında Ba bildirimi ile bildirdiği alış tutarının 287.513,00 TL olduğu ve bu alışların tümünün hakkında vergi tekniği raporu bulunan … adlı mükelleften yapıldığı tespitlerine yer verilmiştir.
Bu tespitler değerlendirildiğinde, özellikle 2008 yılı ve sonrasında yapılan yoklamalarda mükellefin faaliyetine rastlanılmadığı, alışlarının tamamının temyize konu karar ile de düzenlediği faturaların sahte olduğuna karar verilen … isimli mükelleften yapıldığı, beyan ettiği satış tutarları ile diğer mükelleflerce bildirilen alış tutarları arasında uyumsuzluk bulunduğu da dikkate alındığında, adı geçen şirket antetli düzenlenen ve davacı şirketçede kayıtlara alınarak vergi indiriminde esas alınan faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan sahte faturalar olduğu sonucuna ulaşılmıştır.
Davacının, kararın redde ilişkin kısmının vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükümleri uygulanarak arttırılan kısmına yönelik temyiz istemine gelince;
Dosyanın incelenmesinden, 2010/3 ila 8 ve 10 ila 12 dönemleri için tekerrür hükümleri uygulanarak vergi ziyaı cezası kesildiği, ancak Mahkemece bu hususta bir değerlendirme yapılmadığı ve hüküm kurulmadığı anlaşıldığından kesilen vergi ziyaı cezalarının üç katı aşan kısmı hakkında Mahkemece yapılacak inceleme sonucunda yeniden bir karar verilmesi gerekmektedir.
Ayrıca yeniden verilecek kararda … ile … Oto. İnş. Tur. San. ve Dış Tic. Ltd. Şti. tarafından düzenlenen faturalardan kaynaklanan cezalı tarhiyata uygulanan tekerrür hükümleri yönünden de bir inceleme yapılacağı tabiidir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz istemlerinin kısmen kabul, kısmen reddine,
2. Temyize konu …Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının kabule ilişkin hüküm fıkrasının …. tarafından düzenlenen faturalara isabet eden cezalı tarhiyatın kaldırılmasına ilişkin kısmı ile özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının ve redde ilişkin hükmü fıkrasının üç kat vergi ziyaı cezalı tarhiyata ilişkin kısmının oybirliğiyle ONANMASINA,
3. Mahkeme kararının redde ilişkin hüküm fıkrasının vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri uygulanarak arttırılan kısmı ile kabule ilişkin hüküm fıkrasının … tarafından düzenlenen faturalara isabet eden cezalı tarhiyata ilişkin kısmının oybirliğiyle, …. Teks. Oto. İnş. Tur. San. ve Dış Tic. Ltd. Şti. tarafından düzenlenen faturalara isabet eden cezalı tarhiyata ilişkin kısmının ise …’nin karşı oyu ve oyçokluğuyla BOZULMASINA,
4. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Mahkemeye gönderilmesine,
5. 492 sayılı Harçlar Kanunu’na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca, davacı aleyhine onanan tutar üzerinden binde 9,10 oranında ve … TL den az olmamak üzere hesaplanacak nispi karar harcından, varsa evvelce ödenen harcın mahsubundan sonra kalan harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına,
6. 2577 sayılı dari Yargılama Usulü Kanunu’nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş (15) gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 23/12/2020 tarihinde karar verildi.

(X) KARŞI OY :
Dairemiz kararının diğer kısımlarına katılmakla birlikte, davalı idarenin temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, temyize konu mahkeme kararının …. Oto. İnş. Tur. San. ve Dış Tic. Ltd. Şti. tarafından düzenlenen faturalara isabet eden cezalı tarhiyatın kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından Dairemizin söz konusu kısmın bozulması yönündeki kararına katılmıyorum.