Danıştay 4. Daire, Esas No: 2016/19756, Karar No: 2021/747

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : … Basım Matbaacılık Sanayi ve Ticaret Limited
Şirketi

İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı şirket adına, defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmediğinden bahisle tüm katma değer vergisi indirimlerinin reddi ve dönem beyanlarının yeniden düzenlenmesi suretiyle re’sen tarh edilen 2011/1 ila 12 dönemi vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; davacı şirketin 2011 yılına ilişkin defter ve belgelerinin incelenmek üzere istenilmesine ilişkin olarak düzenlenen yazının davacının kanuni temsilcisinin ikametgahında tebliğ edildiği, tebliğ edilen yazıya istinaden 2011 yılı yasal defterlerin ve satış belgelerinin inceleme elemanına ibraz edilmediği, sadece bir kısım alış belgelerinin eksik olarak ibraz edildiği, bu durumun re’sen tarh sebebi olduğundan bahisle 213 sayılı Kanunun 30/4. maddesi uyarınca tüm indirimlerin reddedilerek yeniden düzenlenen katma değer vergisi beyan tablosuna göre ortaya çıkan katma değer vergilerinin vergi ziyaı cezalı olarak re’sen tarh edildiği; 2010 yılına ilişkin olarak düzenlenen vergi inceleme raporu ile önerilen tarhiyatlarının … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı ile kaldırıldığından, dava konusu tarhiyatların mahkeme kararı ile kaldırılan, devreden katma değer vergisinden kaynaklanan kısmında hukuka uyarlık bulunmadığı, dava konusu tarhiyatların devreden katma değer vergisine ilişkin kısmı haricinde kalan tutarlar açısından ise, davacı şirketin ilgili yıl defter belgelerinin ibraz edilmemesi nedeni ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 30/4 maddesi gereğince re’sen tarhiyata gidildiği belirtilmekte ise de, raporda re’sen tarh nedeni, defter ve belge ibraz edilmemesi olarak gösterildiğinden ve tüm katma değer vergisi indirimleri reddedildiğinden ve dava konusu tarhiyatlar hakkındaki hukuki incelemenin, inceleme elemanınca tespit edilen sevk maddesi üzerinden sonuçlandırılması gerektiği dikkate alındığında, re’sen tarh nedeni olarak gösterilen fiili durum ile ve sevk maddesinin birbiri ile uyumlu olmaması nedeniyle dava konusu tarhiyatların bu kısmında da hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davacı şirket adına yapılan cezalı tarhiyatlarda hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.

TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulünün gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
Mahkemece her ne kadar, 2010 yılına ilişkin olarak düzenlenen vergi inceleme raporu ile önerilen tarhiyatlarının … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı ile kaldırıldığından, dava konusu tarhiyatların mahkeme kararı ile kaldırılan, devreden katma değer vergisinden kaynaklanan kısmında hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle tarhiyatların devreden katma değer vergisinden kaynaklanan kısmının kaldırılmasına karar verilmiş ise de, söz konusu mahkeme kararının Danıştay Dördüncü Dairesi’nin 26/11/2019 tarih ve E:2016/6262, K:2019/7849 sayılı kararı ile “davacının ilk derece mahkemesince yapılan yargılama aşamasında ibraz edebileceğini belirttiği defter ve belgeler istenilerek, Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulunun anılan kararında belirtilen inceleme yapılarak karar verilmesi gerektiği” gerekçesiyle bozulmasına karar verildiğinden, Mahkeme kararının bu kısmının, oluşan hukuki duruma göre yeniden karar verilmek üzere bozulması gerekmiştir.
Mahkeme kararının, tüm katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle yapılan tarhiyatlara ilişkin kısmının incelenmesinden ise;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun Defter ve Belgelerle Diğer Kayıtların İbraz Mecburiyeti başlıklı 256. maddesinde, Kanunda geçen maddelerde yazılı gerçek ve tüzel kişiler ile mükerrer 257. madde ile getirilen zorunluluklara tabi olanların, muhafaza etmek zorunda oldukları her türlü defter, belge ve karneler ile vermek zorunda bulundukları bilgilere ilişkin mikro fiş, mikro film, manyetik teyb, disket ve benzeri ortamlardaki kayıtlarını ve bu kayıtlara erişim veya kayıtları okunabilir hale getirmek için gerekli tüm bilgi ve şifreleri muhafaza süresi içerisinde yetkili makam ve memurların talebi üzerine ibraz ve inceleme için arz etmek zorunda oldukları hükme bağlanmıştır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 30. maddesinde, “Resen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunmasıdır.” şeklinde tanımlanmış, aynı maddenin 3. fıkrasında, bu kanuna göre tutulması mecburi olan defterlerin hepsi veya bir kısmı tutulmamış veya tasdik ettirilmemiş olursa veya vergi incelenmesi yapmaya yetkili olanlara her hangi bir sebeple ibraz edilmezse ve 4. fıkrasında da, defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikaların vergi matrahının doğru ve kesin olarak tespitine imkan vermeyecek derecede noksan, usulsüz ve karışık olması dolayısıyla ihticaca salih bulunmaması re’sen takdir nedenlerinden sayılmış, 134. maddesinde, vergi incelemesinden maksadın ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu düzenlemesine yer verilmiştir.
Türk vergi sisteminde vergiyi doğuran olay ve hukuki durumlarla ilgili her türlü muamelenin prensip olarak belgeye bağlanması kabul edilmiştir. Belge ve kayıt düzeni adı verilen bu esas, mükellef yönünden; vergi idaresine, ortaklarına, üçüncü kişilere karşı olayları tevsik etmek, vergi idaresi açısından denetlenmesi, incelenmesi ve tespitinin sağlanması açısından önem taşımaktadır.
Usulüne uygun olarak düzenlenen belge ve kayıtlarla tevsik edilen hukuki muamelelerin vergilendirmeye esas alınabilmesi için biçimsel uygunluk yeterli olmayıp, bu hukuki muamelelerin gerçek durumu yansıtıyor olması da gereklidir. Vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyetinin ortaya çıkarılması ise, Vergi Usul Kanununun 3. maddesinin “İspat” başlıklı B fıkrasında öngörülen ilkelere göre vergi idaresine aittir. Vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyetinin belirlenmesi, defter ve belgelerin istenildiğinde vergi idaresinin denetim ve incelemesine sunulması sonucu usulüne uygun belgelerle tevsik edilen hukuki durumlarla ilgili muamelelerin karşı tarafı nezdinde inceleme ve araştırma yapılması ile mümkündür. Bu amaçla Vergi Usul Kanunu’nun 256. maddesinde, mükelleflere ve vergiyi doğuran olayla ilişkisi olan gerçek ve tüzel kişilere muhafaza etmek zorunda oldukları her türlü defter, belge ve karneleri ile bilgilere ilişkin kayıtların, muhafaza süresi içinde yetkili makam ve memurların talebi üzerine ibraz zorunluluğu getirilmiş, vergi incelemeleri başlıklı 134. ve devamı maddelerinde de; ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak için vergi idaresine, mükellefler ve onlarla hukuki ilişkide bulunan kişi ve kuruluşlar nezdinde inceleme yapma yetkisi tanınmış olup, 135. maddesinde; incelemenin vergi müfettişleri,vergi müfettiş yardımcıları, ilin en büyük mal memuru veya vergi dairesi müdürleri tarafından yapilacağı hüküm altına alınmıştır. Biçimsel kurallara uygun olarak düzenlenen belgelerin, olayın gerçek mahiyetine de uygunluğunun belirlenmesi bu yetkinin kullanılmasıyla mümkündür. Kanunun sözü edilen 30. maddesinde öngörülen re’sen vergi tarhına ilişkin hükmün uygulanması, anılan madde ile idareye verilen yetki ve görevin eksiksiz yerine getirilerek vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere dayanılarak saptanmasına olanak bulunmadığı hususunda sağlıklı tespitlerin yapılmış olması koşuluna bağlıdır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımaktadır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesi de zorunludur.
Yukarıda aktarılan mevzuat hükümlerine göre, vergi incelemesinden maksadın ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu açık oldu dikkate alındığında, uyuşmazlıkta re’sen tarh nedenlerinin bulunduğu anlaşıldığından, ibrazı istenen defter ve belgelerin geçerli ve kabul edilebilir mazaret ileri sürülmeksizin ibraz edilmemesi nedeniyle tüm katma değer vergisi indirimlerinin reddi ve yeniden oluşturulan beyan tablosu uyarınca tarhiyat yapılmasında hukuken engel bulunmadığı açıktır.
Bununla birlikte, Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulunun 08/02/2019 tarih ve E:2013/3, K:2019/1 sayılı kararıyla; davacılar tarafından, mücbir sebep olmaksızın inceleme elemanına ibraz edilmeyen yasal defterler ve belgelerin mahkemeye sunulabileceğinin ileri sürülmesi halinde, bu defter ve belgeler davacıdan istenilip, defterlerdeki kayıtlar incelenip, bu kayıt ve belgeler hakkında davanın diğer tarafı olan vergi dairesinin görüşü ve saptamaları da alınarak yapılacak hukuki değerlendirmeye göre karar verilmesi gerektiği sonucuna ulaşıldığından, oluşan içtihat aykırılığının bu doğrultuda birleştirilmesine karar verilmiştir.
Bu durumda, davacının ilk derece mahkemesince yapılan yargılama aşamasında ibraz edebileceğini belirttiği defter ve belgeler istenilerek, Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulunun anılan kararında belirtilen inceleme yapılarak karar verilmesi gerektiğinden Vergi Mahkemesi kararında hukuka uyarlık görülmemiştir.