Danıştay 4. Daire, Esas No: 2016/13820, Karar No: 2021/1016

TEMYİZ EDEN TARAFLAR : 1- …Vergi Dairesi Başkanlığı
(…Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ: Av. …

2- …Metal Maden Sanayi Ticaret Limited Şirketi (Eski Unvan …Metal Maden Paz. San Tic. Ltd. Şti.)

İSTEMİN KONUSU : …. Vergi Mahkemesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı kararının temyizen incelenerek taraflarca aleyhlerine olan hüküm fıkralarının bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, sahte fatura kullandığından bahisle vergi inceleme raporuna dayanılarak re’sen tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; uyuşmazlık konusu dönemde davacının fatura aldığı mükellefler hakkında düzenlenen vergi tekniği raporlarının incelenmesinden, Kartal Vergi Dairesi mükellefi …ve Küçükköy Vergi Dairesi mükellefi ……Plastik İnş. Metal San. ve Tic. Ltd. Şti.’den alınan faturaların gerçek mal alımı ve hizmet ifasına dayanmadığı ve sahte olduğu husunda tespitlerin yeterli olduğu anlaşıldığından söz konusu faturalar nedeniyle tarh edilen cezalı katma değer vergilerinde hukuka aykırılık bulunmadığı, Bornova Vergi Dairesi mükellefi …hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda ise, uyuşmazlık konusu dönemde yapılmış bir yoklamanın bulunmadığı ve raporda sahte fatura ticareti yaptığına ilişkin somut ve yeterli tespit bulunmadığından, bu mükelleften alınan faturalar nedeniyle tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinde ve cezayı gerektiren fiilin yasal unsurları hakkında somut tespit bulunmadığından kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDEN DAVACININ İDDİALARI : Mal ve hizmet alınan firmaların mal ve hizmet alınan dönemde faaliyette oldukları, tarhiyatın dayanaksız olduğu, düzenlenen vergi inceleme raporunda kurumlar vergisi yönünden yapılacak işlem bölümünde, faturalardaki mal ve hizmetlerin gerçekten alındığının tespit edildiği, öncelikle faaliyet konusunun kavranılarak, içeriğinin incelenmesi böylelikle sahte fatura kapsamında mütalaa edilen işin gerçekten yapılıp yapılmadığının, ödeme ve tahsilatların yapılıp yapılmadığının araştırılması ve tespit edilmesinin gerektiği, ödemelerin KDV Kanununun Genel Tebliği kapsamında yapıldığı, katma değer vergisi indirimlerinin yasal olduğu, kararın aleyhe olan kısmının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
TEMYİZ EDEN DAVALININ İDDİALARI : Davacı mükellef hakkında düzenlenen …tarih ve …sayılı Vergi İnceleme Raporu ile 2010 yılına ilişkin işlemlerinin sınırlı olarak incelenmesi sonucu davacının sahte fatura düzenlediği vergi tekniği raporu ile sabit olan mükelleflerin düzenlediği sahte faturaları yasal defterlerine kaydettiğinin tespit üzerine yapılan cezalı tarhiyatlarda hukuka aykırılığın söz konusu olmadığı Davacı mükellef hakkında düzenlenen …tarih ve …sayılı Vergi İnceleme Raporu ile 2010 yılına ilişkin işlemlerinin sınırlı olarak incelenmesi sonucu davacının sahte fatura düzenlediği vergi tekniği raporu ile sabit olan mükelleflerin düzenlediği sahte faturaları yasal defterlerine kaydettiğinin tespit üzerine yapılan cezalı tarhiyatlarda hukuka aykırılığın söz konusu olmadığı ileri sürülmektedir.
DAVACININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
DAVALININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Davacı taraf temyiz isteminin reddi, davalı idare temyiz isteminin kısmen reddi, kısmen kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
Davacının temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, dayandığı gerekçeler karşısında yerinde ve kararın redde ilişkin hüküm fıkrasının bozulmasını sağlayacak durumda görülmemiştir.
Davalı idarenin, kararın 213 sayılı Kanunun 353/1 maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezalarına ilişkin temyiz dilekçesinde ileri sürdüğü iddialar temyize konu kararının bu kısmının bozulmasını sağlayacak nitelikte görülmemiştir.
Mahkeme kararının Bornova Vergi Dairesi mükellefi …’dan alınan faturalar nedeniyle yapılan cezalı tarhiyatlara ilişkin hüküm fıkrasına yönelik davalı idare temyiz istemine gelince;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef ve sorumlu; üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Bu bakımdan indirim, mükellefiyete bağlı bir görev olduğu kadar aynı zamanda bir haktır. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımaktadır.
Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve ifaya ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da zorunludur.
Sözü edilen mevzuat hükümlerine göre, uyuşmazlığın esasını, davacı tarafından indirim kayıtlarına alınan söz konusu Firma tarafından düzenlenen faturaların, gerçek bir mal ve hizmet satışını içerip içermediği, dolayısıyla sahte olup olmadığı hususlarının değerlendirilmesini oluşturmakta olup, uyuşmazlığın çözümü için söz konusu belgelerin hukuki mahiyetinin anlaşılabilmesi bakımından, bu belgeleri tanzim eden mükellef hakkında yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen hususların irdelenmesi gerekmektedir.
Uyuşmazlık konusu dönemde davacının fatura aldığı Bornova Vergi Dairesi mükellefi …hakkında düzenlenen …tarih …sayılı Vergi Tekniği Raporu’nda, atık ve hurda toptan ticareti faaliyetinde bulunmak üzere 22/03/2010 tarihinde mükellefiyet tesis ettirdiği, daha önce Ege Vergi Dairesi mükellefi olarak 01/01/2007 tarihinde taksi ile yolcu taşımacılığı faaliyetine başladığı ancak 31/12/2009 tarihinde bu faaliyetini sonlandırdığı, yapılan yoklamalar neticesinde mükellefe ulaşılamaması, bilinen adreslerinde bulunamaması ve yüksek tutarlı faturalar düzenlemesi nedeniyle 10/06/2011 tarihinde re’sen kapatıldığı, işe başlamanın tespiti amacıyla yapılan 29/03/2010 tarihli işe başlama yoklamasında, iş yerinin dört tarafı kapalı üstü açık olduğu, 1 çalışanın bulunduğu, her türlü hurda alım satım faaliyetiyle iştigal ettiği, yaklaşık 1000 TL emtiası bulunduğu, demirbaş olarak da 2 adet 300 kg kantarın bulunduğu, muhasebecisinin olduğu, 26/06/2010 tarihinde yapılan yol denetiminde mükellefle ilgili olarak 26/06/2010 tarihli tutanağın tanzim edildiği, söz konusu tutanakta ödevlinin aracında vergi levhası bulunmadığı ve mükellefin araçta bulunmamasından dolayı tutanağın araç sürücüsüne imzalatıldığı, mükellefin iş yeri adresinde yapılan 25/06/2011 tarihli yoklamada söz konusu adreste 26/01/2011 tarihi itibariyle başka bir mükellefin faaliyette olduğu ve mükellefin tanınmadığı hususlarının tespit edildiği, mükellefin işyeri adresinde 25/07/2011 tarihinde yapılan yoklamada aynı şekilde söz konusu adreste 26/01/2011 tarihi itibariyle başka bir mükellefin faaliyette bulunduğu ve mükellefin tanınmadığının beyan edildiği, mükellefin ikametgah adresinde yapılan 28/07/2011 tarihli yoklamada ise ödevlinin muhtarlıkta kaydının bulunduğu ancak adreste yapılan araştırmada yaklaşık 1 yıl önce adresten ayrıldığı ve yeni adresinin bilinmediği tespitlerinin yapıldığı, mükellefin Mernis kayıtlarında mevcut güncel ikamet adresine gönderilen 26/02/2013 tarihli defter belge isteme yazısının mükellefin 6 ay önce söz konusu adresten ayrılması, belirtilen adresin boş olması, muhtarlık kayıtlarında halen aynı adreste görülmesine rağmen adresinde bulunamaması ve yeni adresinin bilinmemesi nedeniyle iade edildiği, mükellefe ulaşabilmek amacıyla yapılan araştırmalar sonucu da mükellefe ulaşılamadığı, mükellefin 2010 ve 2011 yıllarında mal veya hizmet satışları için Form Bs bildirimi vermediği, ancak 2010 yılında KDV hariç 12.204.219,00 TL tutarında, 2011 yılında da KDV hariç 12.642.103,00 TL tutarında mal veya hizmet satışı gerçekleştirdiğinin mükelleften mal veya hizmet satın alan mükelleflerin bildirdiği karşılaştırmalı Form Ba bildirimlerinden tespit edildiği, ancak karşıt tespitlere göre mükellefin 2010 yılında …Dış Ticaret Ltd. Şti’ye KDV hariç 7.795,00 TL değil 20.780,54 TL tutarında satış yaptığının tespit edildiği, dolayısıyla … Dış Ticaret Ltd. Şti tarafından 2010 yılında bildirimde bulunulmayan ancak karşıt tespit ile tespit edilen 12.985,54 TL tutarındaki alış mükellefin 2010 yılı satışlarına ilave edilerek 2010 yılında yapılan satış tutarının KDV hariç toplam 12.217.204,54 TL olduğunun görüldüğü, mükellefin 2011 yılı gelir, 2010/Mart, Aralık 2011/Ocak dönemleri katma değer vergisi beyannamelerini boş olarak verdiği, 2011 yılı katma değer vergisi beyannamelerini vermediği, 2010/I,II,III.dönem geçici vergi beyannamelerinin verildiği, diğer yıllar ve dönemlere ilişkin beyannamelerin ise verilmediği, söz konusu beyannameleri düzenleyen …’nun “mükellefin hurdacılıkla uğraştığı ve mükellefi tanıdığı, çalışanının bulunmadığı, mükellefin işyerine hiç gitmediği, mükellefle 2010 yılı Mart ayında çalışmaya başladığı, 2011 yılı Ocak ayı katma değer vergisi beyannamesini verdikten sonra ilişkisini kestiği, verdiği beyannamelerle ilgili faturaların mükellef tarafından kendisine getirildiği, ancak son zamanlarda getirdiği fatura içeriklerinde yer alan malların stoklarında olmadığını düşündüğü, çok yüksek tutarlı faturalar olduğu ve mükellefin bu kadar yüksek tutarlı bir ticari faaliyetlerinin olmadığı, yüksek tutarlı faturalardan dolayı mükellefi uyardığı ve ilişkisini kestiği, bu satışların gerçek olmadığını düşündüğü için katma değer vergisi matrahlarına yansıtmadığı, mükellefin stoğu ve mal alışının olmadığını bildiği, alışı olmadığı için satış yapılmış gibi defterlere işlemek istemediği” şeklinde ifadesinin bulunduğu, mükellefin 2010 yılında mal veya hizmet satışı yaptığı firmaya ilişkin yapılan karşıt tespitte mükellefin düzenlediği faturalara ulaşıldığı, fatura içeriklerinden mükellefin nakliye hizmeti verdiğinin tespit edildiği, mükellefin nakliye hizmeti vermesi ile ilgili olarak muhasebecisinin herhangi bir beyanda bulunmadığı, ifadesinde mükellefin hurdacılık yaptığını beyan ettiğinin görüldüğü, mükellefin stopaj gelir vergisi beyanlarından asgari ücretli çalışanının olmadığı, vadesi geçmiş ve bugün ödenmesi gereken vergi aslı borcunun 6.952,80 TL olduğu, ödenen vergi aslı tutarının 7,85 TL olduğu tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıda yer verilen tespitlerin bir bütün olarak değerlendirilmesinden, adı geçen mükellefin işyerinde emtia veya iş hacmini gerçekleştirecek düzeyde herhangi bir ticari varlığa rastlanmadığı, gerekli emek gücü, alet edavat ve teçhizata sahip olmaksızın bildirilen cirolara ulaşmalarının teknik icaplarla bağdaşmadığı, muhasebecisinin, mükellefin stoğu ve mal alışlarının olmadığı ve bu kadar yüksek tutarlı bir ticari faaliyetinin bulunmadığı yönündeki ifadesi, mükellefin 2010 yılında mal veya hizmet satışı yaptığı firmaya ilişkin yapılan karşıt inceleme neticesinde yapılan tespitte fatura içeriklerinden mükellefin nakliye hizmeti verdiğinin tespit edilmesi buna karşılık, mükellefin nakliye hizmeti vermesi ile ilgili olarak muhasebecisinin herhangi bir beyanda bulunmaması, ifadesinde mükellefin hurdacılık yaptığını beyan etmesi, bir kısım vergisel yükümlülüklerinin yerine getirmediği hususları göz önünde bulundurulduğunda, mükellefin uyuşmazlık konusu dönemde davacıya düzenlediği faturaların sahte belge niteliğinde olduğu sonucuna ulaşıldığından, bu faturaların indirim kayıtlarından çıkartılarak tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinde hukuka aykırılık görülmemiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacının temyiz isteminin reddine, davalı idarenin temyiz isteminin kısmen kabulüne, kısmen reddine,
2. Temyize konu …. Vergi Mahkemesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı kararının özel usulsüzlük cezalarına ilişkin kısmının ONANMASINA,
3. Mahkeme kararının …’dan alınan faturalar nedeniyle yapılan cezalı tarhiyata ilişkin kısmının BOZULMASINA,
4. 492 sayılı Harçlar Kanunu’na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca, davacı aleyhine onanan tutar üzerinden binde 9,10 oranında ve … TL den az olmamak üzere hesaplanacak nispi karar harcından, varsa evvelce ödenen harcın mahsubundan sonra kalan harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına,
5. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Mahkemeye gönderilmesine,
6. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş (15) gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 16/02/2021 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.