Danıştay 4. Daire, Esas No: 2016/18171, Karar No: 2021/1110

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : … Makina İmalat İnşaat Otomotiv
Elektrik Elektronik Gıda Turizm İthalat İhracat
Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı şirket adına, 2009 ila 2012 yıllarına ilişkin hesap ve işlemlerinin incelenmesi neticesinde düzenlenen vergi tekniği raporlarını dayanak alan takdir komisyonu kararına istinaden, sahte fatura düzenleyerek komisyon geliri elde ettiğinden bahisle 2009 yılı için re’sen tarh edilen kurumlar vergisi ve tekerrür hükümleri uygulanarak üç kat kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda, davacının yapılan tüm yoklamalarda ulaşılabilen gerçek faaliyeti olan bir mükellef olduğu, çok yüksek tutarlı KDV matrahı beyan etmediği ve yüksek tutarlı borç bilgilerinin bulunmadığı gibi verilerden hareketle, davacı şirketin 2009 ila 2012 yıllarında düzenlediği tüm belgelerin sahte olduğu ve bu dönem içinde komisyon karşılığında sahte fatura düzenlediğine ilişkin kesin ve yeterli tespit bulunmadığının açıkça belirtilmesi karşısında, davacı şirket hakkındaki incelemenin eksik ve varsayıma dayalı olduğu, zira … Hayv. Pet. Ürün. San. Tic. Ltd. Şti. hakkındaki olumsuz bir takım tespit ve raporlardan yola çıkılarak aynı anda davacının 2009 ila 2012 yıllarında komisyon karşılığı sahte fatura düzenlediği tesbit edilememiştir gibi bağlayıcı bir ifade ile birlikte çelişki arz edecek ve raporu kusurlandıracak şekilde davacı şirketin komisyon karşılığında sahte fatura düzenlediği kanaatine ulaşılmasının vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu prensibi ile bağdaşmadığı, değerlendirme gerekçesinde yer alan mali müşavir hakkındaki tespitler ve anılan faturaların mükellef faturaları arasında olmaması gibi hususlarla davacı şirket (yetkilileri) arasındaki illiyet bağının somut olarak ortaya konulmadığı hususları birlikte değerlendirildiğinde, davacının gerçek bir faaliyeti olmaksızın münhasıran sahte fatura ticareti organizasyonuna aracılık ederek komisyon geliri elde ettiği hususunun hukuken geçerli, somut ve kesin verilerle ortaya konulamadığı anlaşıldığından, çelişkiler içeren ve varsayıma dayalı kanaat barındıran vergi tekniği raporu dayanak alınmak suretiyle yapılan dava konusu cezalı tarhiyatta hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Hakkında düzenlenen vergi tekniği raporu ile … Hayv. Pet. Ürün. San. Tic. Ltd. Şti.’ye düzenlediği faturaların sahte olduğu tespit edilen davacı adına tesis edilen işlemlerde hukuka aykırılık bulunmadığı, temyize konu kararın bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.

TETKİK HÂKİMİ : …

DÜŞÜNCESİ : Kararın onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3/B maddesinde; vergilendirmede, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu belirtildikten sonra, 30. maddesinde; re’sen vergi tarhı, “vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanunî ölçülere dayanılarak tespitine imkân bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunmasıdır” şeklinde tanımlanmış, inceleme raporunda bu maddeye göre belirlenen matrah veya matrah farkının re’sen takdir olunmuş sayılacağı belirtilmiş, re’sen takdir sebepleri bentler halinde sayılmış, aynı maddenin 2. fıkrasının 4. ve 6. bentlerinde; defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikaların, vergi matrahının doğru ve kesin olarak tespitine imkan vermeyecek derecede noksan, usulsüz ve karışık olması dolayısıyla ihticaca salih bulunmaması ve tutulması zorunlu olan defterlerin veya verilen beyannamelerin gerçek durumu yansıtmadığına dair delil bulunması hallerinde, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitinin mümkün olmadığının kabul edileceği düzenlenmiştir. Aynı Kanunun 75. maddesinde; takdir komisyonunlarının görevleri dolayısıyla bu Kanunda yazılı inceleme yetkisine haiz oldukları, 134. maddesinde de; vergi incelemesinden maksadın ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunun araştırılması, saptanması ve sağlanması olduğu hükümlerine yer verilmiş, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 2. maddesinde ise; gerçek gelirin vergilendirileceği ilkesi benimsenerek matrahın, re’sen takdir yoluyla belirlenmesi gereken hallerde dahi gerçek gelire en yakın gelire ulaşılması amaçlanmıştır.
Dosyanın incelenmesinden; davacı hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu’nda, davacı şirketin suni ve sentetik tekstil malzemesinin ektrüzyonu, çekilmesi, tekstüre edilmesi veya kesilmesi için kullanılan makineler ile doğal tekstil elyafı hazırlama makineleri ve dokuma makinelerinin imalatı (çırçır makinesi, taraklama makinesi vb. dahil) faaliyetiyle iştigal etmek üzere 01/07/2009 tarihinde mükellefiyet tesis ettirdiği, 2009 ila 2012 yıllarına ilişkin kurumlar vergisi ve 2009/7-9 ila 2012/10-12 dönemlerine ilişkin geçici vergi beyannamelerini verdiği, 2009/7 ila 2012/12 dönemlerine ilişkin olarak verdiği katma değer vergisi beyannamelerinde 2009/10 dönemi hariç beyan ettiği en yüksek matrahın 372.167,62 olduğu, bazı dönemlerde hiç matrah beyan etmediği, 2009/10 dönemi matrahının ise 1.997.033,07 olduğu, iki dönem hariç ödenecek katma değer vergisi çıkmadığı, muhtasar beyannamelerinde 2009 yılında, 2010/7-9 döneminde ve 2012 yılında çalışan işçi beyan etmediği, iş emri ekinde yer alan ve … Ağır Ceza Mahkemesi Başkanlığına sunulmak üzere düzenlenen bilirkişi raporunda, Yüksekova Malmüdürlüğü mükellefi … Hayv. Petr. Ürün. San. Tur. Te. Tic. Ltd. Şti.’nin 2009 yılında davacıdan alışları olduğu ve bu alışlar ile ilgili … ila … seri numaralı faturaların düzenlendiği, fatura içeriklerinin ise şeker paketleme makinesi, şeker kırma makinesi ve şeker işleme makinesinden oluştuğu, söz konusu faturaların 02/10/2009 ila 08/10/2009 tarihlerine ilişkin ve toplam 1.902.160,00 TL’lik olduğu, ödemelerin 13/01/2010, 15/01/2010, 28/01/2010 ve 11/02/2010 tarihli 5 adet senetle yapıldığı, bu senetler karşılığının … Şubesi’nden ödendiği, toplam yapılan ödemenin 1.655.610,00 TL karşılığı TL ve döviz olduğu, ancak senetlerin verildiğinin 2009 defterine kayıt edilmediği ve davacının hesabının 2010 yılına 1.902.160,00 TL borç devir ettiği ve … firmasının alım yaptığı 10 firma hakkında GİB’den bilgi alınması gerektiğinin belirtildiği, anılan mükellef hakkında hayali ihracat organizasyonunda bulunduğundan bahisle vergi tekniği raporu düzenlendiği ve bu rapor uyarınca matrahlarının sıfırlandığı, yapılan sorgulamalarda Se-Va firmasının alım yaptığı şirketler arasında davacı ile birlikte … Grup Metal İnş. Elek. Nak. Haf. Tic. Ltd. Şti. ve … Otomotiv ve Yedek Par. Pet. İnş. Tic. Mk. Dk. İ. D. T. Ltd. Şti.’nin de bulunduğu, … firması ile … firması hakkında sahte belge düzenlediğinden bahisle vergi tekniği raporu bulunduğu ve her iki firmanın beyannamelerinin de 2012/1 dönemine kadar davacının da beyannamelerini veren … tarafından verildiği, anılan şahıs hakkında sahte belge düzenleme nedeniyle çok sayıda müteselsil sorumluluk ve iştirak raporunun düzenlendiği, yapılan bir ihbar üzerine mükellef yetkilisi nezdinde düzenlenen 23/08/2012 tarihli tutanakta çalışanlarının olmadığı, yüksek alış ve satış yapılan firmaları (… firması) tanımadığı hususlarının beyan edildiği, 01/07/2009 ve 10/02/2010 tarihli yoklamalarda faal olduğu, defter ve belge isteme yazısının tebliği üzerine yalnızca 2010 yılı defterlerinin ibraz edildiği, 2009 ve 2011 yılları defterlerinin ibraz edilmediği, vadesi geçmiş ve bugün ödenmesi gereken vergi borcu tutarının 8.771,84 TL olduğu, 2009 yılında alış yaptığı 7 firma hakkında sahte belge düzenleme nedeniyle vergi tekniği raporu bulunduğu, bunlardan 5 tanesinin beyannamelerinin … tarafından verildiği, 2010 ve 2011 yıllarında alış yaptığı 2 firma hakkında sahte belge düzenleme nedeniyle vergi tekniği raporu bulunduğu, mükellefin belge basım bilgileri kontrol edildiğinde … firmasına düzenlediği faturaların seri numaralarının bastırdığını beyan ettiği fatura seri numaraları arasında bulunmadığı, ancak Ba-Bs analizinde her iki firmanın da karşılıklı olarak aynı tutarda ve fatura adedinde beyanda bulunduklarının görüldüğü, mükellefin 2009 ila 2012 yıllarında düzenlediği tüm belgelerin sahte belgeler olduğuna veya komisyon karşılığında sahte belge düzenlediğine dair kesin ve yeterli tespit bulunmadığı, ancak mükellefin satış yaptığını beyan ettiği ve hakkında hayali ihracat kapsamında vergi tekniği raporu bulunan … firmasına düzenlediği faturaların sahte belge olarak değerlendirilmesi gerektiği tespit ve değerlendirmelerine yer verilmiştir.
Yukarıda yer alan tespitlerin birlikte değerlendirilmesinden, her ne kadar Vergi Mahkemesince, münhasıran sahte fatura ticareti organizasyonuna aracılık edilerek komisyon geliri elde edildiği hususunun hukuken geçerli, somut ve kesin verilerle ortaya konulamadığı gerekçesiyle karar verilmişse de, davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunun kısmen sahte belge düzenlemeye ilişkin olduğu ve sonuç kısmında yalnızca … firmasına düzenlenen faturaların komisyon karşılığı düzenlenen sahte belge olarak değerlendirilmesi gerektiğinin belirtildiği, davacının … firmasına düzenlediği faturaların 2009/10 dönemine ilişkin olduğu, bu dönem hariç beyan ettiği en yüksek matrahın 372.167,62 olduğu ve bazı dönemlerde hiç matrah beyan etmediği halde 2009/10 dönemi matrahının 1.997.033,07 olduğu, kuruluşundan üç ay sonra ve çalışanı bulunmadan bu kadar yüksek matrah beyan etmesi ve fatura düzenlemesinin teknik ve ticari icaplarla bağdaşmadığı, muhtasar beyanlarına göre 2009 yılında çalışanının bulunmadığı, … firması hakkında hayali ihracat organizasyonunda bulunduğundan bahisle vergi tekniği raporu düzenlendiği ve bu rapor uyarınca matrahlarının sıfırlandığı, … firmasına düzenlediği faturaların seri numaralarının bastırdığını beyan ettiği fatura seri numaraları arasında bulunmadığı, ancak Ba-Bs analizinde her iki firmanın da karşılıklı olarak aynı tutarda ve fatura adedinde beyanda bulunduklarının görüldüğü, … firmasının alım yaptığı … firması ile … firması hakkında sahte belge düzenlediğinden bahisle vergi tekniği raporu bulunduğu ve her iki firmanın beyannamelerinin de 2012/1 dönemine kadar davacının da beyannamelerini veren … tarafından verildiği, anılan şahıs hakkında sahte belge düzenleme nedeniyle çok sayıda müteselsil sorumluluk ve iştirak raporunun düzenlendiği, alış yaptığı ve hakkında vergi tekniği raporu bulunan firmaların beyannamelerinin de bu şahıs tarafından verildiği hususları dikkate alındığında, davacı tarafından … firmasına düzenlenen faturaların gerçek bir mal teslimi ve hizmet ifasına dayanmadığı anlaşıldığından, davacı adına, anılan firmaya düzenlediği faturaların toplam tutarı üzerinden %2 komisyon geliri esas alınarak belirlenen matrah üzerinden yapılan cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Öte yandan, işbu bozma kararı üzerine, vergi ziyaı cezasının tekerrür uygulanan kısmı hakkında da bir değerlendirme yapılarak karar verileceği tabiidir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Vergi Mahkemesine gönderilmesine,
4. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş (15) gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 18/02/2021 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

(X) KARŞI OY :
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 14. maddesinde dava dilekçelerinin ehliyet yönünden de ilk incelemelerinin yapılacağı, 15. maddesinin 1. fıkrasının (b) bendinde, ehliyetsiz kişi tarafından açılan davaların reddine karar verileceği hüküm altına alınmıştır.
Yargılama hukukunda yer alan ehliyete ilişkin düzenlemelere göre; yargılama işlemlerinde bulunabilmek için, öncelikle hak ehliyetine sahip olmak gereklidir. Şirketler için söz konusu ehliyet tüzel kişiliğin kazanıldığı tarihten kaybedildiği tarihe kadar mevcut olan bir niteliktir. Başka anlatımla; bir şirketin hak sahibi olması, borçlu kılınabilmesi ve temsili, ancak tüzel kişilik kazandığı tarihle tüzel kişiliğinin sona erdiği tarih arasındaki zaman diliminde olanaklı bulunmaktadır. Türk Ticaret Kanunu hükümlerine göre de, şirketlerin tüzel kişiliği fesihleri sonucu ticaret sicilinden silinmeleriyle sona ermektedir.
Bakılan davada, işin esası yönünden çoğunluk görüşüne katılmakla birlikte, şirket temsilciliği 24/10/2014 tarih ve 8680 sayılı Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi’nde tescil ve ilan edilen ortaklar kurulu kararı ile sona eren … ‘ın 05/01/2016 tarihinde vekalet verdiği Av. … tarafından 07/01/2016 tarihinde iş bu davanın açıldığı anlaşılmaktadır.
Bu durumda, davanın açıldığı tarihte temsilcilik sıfatı bulunmayan şirket müdürü tarafından şirket adına verilen vekaletname ile açılan davanın ehliyet yönünden reddi gerekirken kabul kararı verilmesi hukuka uygun bulunmadığından, işin esasına ilişkin temyize konu mahkeme kararının bozulması gerektiği görüşüyle karara usul yönünden katılmıyorum.