Danıştay 3. Daire, Esas No: 2017/3594, Karar No: 2021/915

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı/…
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : … Demir Kömür Sanayi ve Nakliyat Ticaret Limited Şirketi

İSTEMİN KONUSU:… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı şirket adına, gerçeği yansıtmayan bazı faturaları maliyet kayıtlarında muhasebeleştirerek dönem kazancını azalttığı yolundaki saptamaları içeren vergi inceleme raporuna istinaden, 2013 yılı için re’sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisinin kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacı hakkında fiili ve kaydi envanter yoluyla maliyet araştırması gerçekleştirilmeksizin alışlarının gerçek olup olmadığının tespit edilemeyeceği, davacının sahte fatura ile belgelendirdiği alışlarının tamamının gerçek olmadığı yönünde somut bir saptama bulunmadığı, sahte faturalar içeriği tutar esas alınarak varsayıma dayalı olarak yapılan tarhiyatta hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle cezalı vergi kaldırılmıştır.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Davacının ilgili dönemde faturalarını kayıtlarına aldığı … İnşaat Makina Pazarlama Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki saptamalardan düzenlediği faturaların gerçek bir mal ve hizmet alımına dayanmadığı, dolayısıyla, söz konusu maliyet belgelerinin gerçeği yansıtmadığı sonucuna varıldığından, dönem matrahının yeniden tespiti için re’sen tarh yoluna gidilmesinde hukuka aykırılık bulunmadığı ancak, inceleme raporunda sahte fatura tutarının tümünün şirket gelir tablosundan çıkarılması suretiyle bulunan %18 brüt karlılık oranı, imalat yapılmayan demir ticaretindeki sektörel karlılık oranlarına göre çok yüksek olduğundan bu durumun gelirin gerçekliği ilkesine uygun düşmediği, Mahkemelerince verilen ara kararı ile …Ticaret ve Sanayi Odası Başkanlığı’ndan demir ticaret faaliyeti ile iştigal eden mükelleflerin, 2012-2013 yılındaki karlılık oranları sorulması üzerine cevaben, ortalama brüt ve net karlılık oranlarının, işletmenin niteliğine göre değişken olabileceği belirtilmekle birlikte, brüt karlılık oranının %1-1,5, net karlılık oranının ise %0,5-1 arasında değişebileceğinin belirtildiği, davacı şirketin 2013 tarihli gelir tablosunda, %1,9 olarak beyan edilen brüt karlılık oranı, …Ticaret ve Sanayi Odası Başkanlığı tarafından bildirilen %1,5 brüt karlılık oranı ile uyumlu bulunduğundan sahte belge kullanmasına rağmen vergi matrahını aşındırmadığı ve vergi kaybına sebebiyet verilmediği gerekçesiyle istinaf istemi reddedilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Düzenlenen faturanın, şekil itibariyle doğru olmasının tek başına 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3. maddesi gereği kanıtlayıcı bir belge olarak kabul edilemeyeceği, gerçek bir emtia hareketine dayanmadan tanzim edildiği anlaşılan faturaların hukuki bir değer taşımaları söz konusu olmadığından, ödenecek vergiyi aşındırmak için maliyet unsuru olarak kullanılamayacağı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ…’IN DÜŞÜNCESİ: Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Davacı adına, hakkında sahte fatura düzenleme fiili nedeniyle vergi tekniği raporu bulunan … İnşaat Makina Pazarlama Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi’nden almış olduğu ve 2013 yılında maliyet hesaplarına intikal ettirdiği katma değer vergisi hariç, 1.233.504,00 TL tutarında fatura karşılığında herhangi bir mal ve hizmet alımının söz konusu olmadığından bahisle söz konusu fatura tutarının maliyet hesaplarından çıkarılması suretiyle, dava konusu tarhiyatın yapıldığı anlaşılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT:
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 6545 sayılı Kanun’un 19. maddesiyle değişik 45. maddesinin 2. fıkrasında, istinafın temyizin şekil ve usullerine tabi olduğu, 3. fıkrasında, bölge idare mahkemesinin, yaptığı inceleme sonunda ilk derece mahkemesi kararını hukuka uygun bulursa istinaf başvurusunun reddine karar vereceği, karardaki maddi yanlışlıkların düzeltilmesi mümkün ise gerekli düzeltmeyi yaparak aynı kararı vereceği, 4. fıkrasında, bölge idare mahkemesinin, ilk derece mahkemesi kararını hukuka uygun bulmadığı takdirde istinaf başvurusunun kabulü ile ilk derece mahkemesi kararının kaldırılmasına karar vereceği, bu hâlde bölge idare mahkemesinin işin esası hakkında yeniden bir karar vereceği kurala bağlanmıştır.
2577 sayılı Kanunun yine 6545 sayılı Kanun’un 22. maddesiyle değişik 49. maddesinin 1. fıkrasında ise temyiz incelemesi sonunda Danıştay’ın; kararı hukuka uygun bulursa onayacağı, kararın sonucu hukuka uygun olmakla birlikte gösterilen gerekçeyi doğru bulmaz veya eksik bulursa, kararı, gerekçesini değiştirerek onayacağı hüküm altına alınmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
2577 sayılı Kanun’un, istinafın, temyizin şekil ve usullerine tabi olduğu yolundaki düzenlemesini içeren 45. maddesinin 2. fıkrasının, istinaf başvurusuna konu olacak kararlara karşı yapılan kanun yolu başvurularında dilekçelerdeki hitap ve istekle bağlı kalınmaksızın dosyaların bölge idare mahkemelerine gönderileceği kuralına dair cümleyle tamamlanması ve fıkrada Kanun’un “Temyiz incelemesi üzerine verilecek kararlar” başlıklı 49. maddesine herhangi bir atıfta bulunulmamış olması karşısında, istinafın temyizin şekil ve usullerine tabi olacağı yolundaki kuralın, istinaf dilekçeleri ve bu dilekçeler üzerine Kanun’un 48. maddesine göre bölge idare mahkemelerince yapılacak işlemlerle ilgili olarak getirilmiş olduğunun kabulü gerekir. Başka bir ifadeyle, değinilen bu kuralın, Danıştay’ın temyiz incelemesi sonunda verdiği kararlarla ilgili 2577 sayılı Kanun’un 49. maddesinin, istinaf incelemesi üzerine verilecek kararlar için de uygulama imkanı getirdiğinden söz edilemez.
Nitekim, istinaf başvuruları üzerine bölge idare mahkemelerince verilecek kararlara ilişkin 45. madde düzenlemesi ile temyiz incelemesi üzerine Danıştay tarafından verilecek kararlara ilişkin 49. madde düzenlemesi, 2577 sayılı Kanunda 6545 sayılı Kanunla eş zamanlı getirilmiş değişiklikler olup, Yasa koyucu tarafından 49. maddede, temyiz incelemesi üzerine verilecek onama ve bozma kararları bentler halinde ayrıntılı biçimde belirtilmişken, aynı Kanun’un 45. maddesinin 3. ve 4. fıkralarında istinaf başvuruları üzerine verilecek kararla ilgili olarak 49. maddeden farklı terimler ve usuller getirilmiş olması yukarıdaki görüşü doğrular mahiyettedir.
Belirtilen nedenlerle, yaptığı inceleme sonunda ilk derece mahkemesi kararını hukuka uygun bulması durumunda istinaf başvurusunun reddine; hukuka uygun bulmaması durumunda ise istinaf başvurusunun kabulü ile ilk derece mahkemesi kararını kaldırarak işin esası hakkında yeniden bir karar verecek olan bölge idare mahkemelerince, istinaf incelemesine konu kararda sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemekle birlikte gerekçesinin hukuka uygun bulunmadığı hallerde, ilk derece mahkemesi kararının gerekçesinin değiştirilerek istinaf isteminin reddine karar verilemeyeceğinden, dava konusu tarhiyata ilişkin Vergi Mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurusunun, kararın gerekçesi değiştirilerek reddi yolundaki Vergi Dava Dairesi kararında yargılama usulüne uygunluk görülmemiştir.