Danıştay 4. Daire, Esas No: 2019/2235, Karar No: 2021/1236

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, … Görsel San. Film Yapım Prod. Rek. ve Org. Hiz. Tic. Ltd. Şti.’nin sahte belge düzenleyerek komisyon geliri elde ettiğinden bahisle düzenlenen vergi tekniği raporuna istinaden takdir komisyonu kararlarına dayanılarak şirketin kanuni temsilcisi sıfatıyla re’sen tarh edilen 2012/1 ila 12 dönemi vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; dava konusu 2012/2 ila 12 dönemleri vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatlarının terkin edildiği ve düzeltme fişlerinin düzenlendiği görüldüğünden, söz konusu cezalı tarhiyatlar bakımından karar verilmesine yer olmadığı; 2012/1 dönemi için yapılan cezalı tarhiyatta ise, davacının kanuni temsilcisi olduğu şirket hakkında yapılan incelemelerde, şirketin bir takım vergisel ödevlerini yerine getirmediği tespit edilmiş ise de, düzenlediği faturaların sahte olduğu, gerçek ticari faaliyetlerinin bulunmadığı hususunun açık ve somut olarak ortaya konulamadığı anlaşıldığından hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçeyle davanın kısmen kabulüne, kısmen karar verilmesine yer olmadığına karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare tarafından, davacı adına yapılan işlemlerde hukuka aykırılık bulunmadığı, temyiz isteminin kabulü ve Mahkeme kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan kararın onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
213 sayılı Vergi Usul Kanunun’un 30. maddesinin 1. fıkrasında, re’sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlemiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlandıktan sonra, inceleme raporunda bu maddeye göre belirlenen matrah veya matrah farkının resen takdir olunmuş sayılacağı belirtilmiş, müteakip bentlerde re’sen takdir nedenleri sayılmış, 134. maddesinde de, vergi incelenmesinden maksadın ödenmesi gereken vergilerin doğrululuğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kuralına yer verilmiştir.
Anılan Kanunun “vergi kanunlarının uygulanması ve ispat” başlıklı 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olayın ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç ve türlü delille ispatlanabileceği, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin, bunu iddia eden tarafa ait olduğu hükme bağlanmıştır.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun “Tasfiye” başlıklı 17. maddesine, 5904 sayılı Kanun’un 6. maddesiyle, 03/07/2009 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere eklenen 9. fıkrasında ise; tasfiye edilerek tüzel kişiliği ticaret sicilinden silinmiş olan mükelleflere tasfiye öncesi ve tasfiye dönemlerine ilişkin olarak salınacak her türlü vergi tarhiyatı ve kesilecek cezaların, müteselsilen sorumlu olmak üzere; tasfiye öncesi dönemler için kanuni temsilcilerden, tasfiye dönemi için ise, tasfiye memurlarından herhangi biri adına yapılacağı, limited şirket ortaklarının, tasfiye öncesi dönemlerle ilgili bu kapsamda doğacak amme alacaklarından şirkete koydukları sermaye hisseleri oranında sorumlu olacakları, bu fıkra uyarınca tasfiye memurlarının sorumluluğunun, tasfiye sonucu dağıtılan tutarla sınırlı olacağı hüküm altına alınmıştır.
Davacının kanuni temsilcisi olduğu Kağıthane Vergi Dairesi mükellefi … Görsel San. Film Yapım Prod. Rek. ve Org. Hiz. Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu’nda; mükellefin sinema film yapım faaliyetleri amacı ile 15/06/2009 tarihinde Sarıyer Vergi Dairesinde mükellefiyet tesis ettirdiği, 18/11/2011 tarihinde Şişli Vergi Dairesine, 04/02/2013 tarihinde Kağıthane Vergi Dairesine nakil olduğu, 31/12/2013 tarihinde tasfiyeye girdiği, 05/06/2009 tarihli yoklamada; iş yerinde demirbaş büro malzemeleri ile 4 bilgisayar ve 1 fotokopi makinesi olduğu, yoklama esnasında çalışanının bulunmadığı tespitlerinin yapıldığı, 05/03/2010 tarihli yoklamada; iş yerinde 2 çalışanın olduğu, 2 adet montaj, 2 adet renklendirme stüdyosunun bulunduğu, ortalama 15-20 tüzel kişiye hizmet verildiği, ortalama 500.000-700.000 TL işlem hacmi olduğu, 8.000,00 TL kira ödemesi bulunduğu, şirket sermayesinin 500.000,00 TL olduğu ve tamamının ödenmediğinin tespit edildiği, 23/11/2010 tarihli yoklamada; iş yerinin 240 m2 civarında ve aylık kirasının 4.250,00 TL olduğu, iş yerinde demirbaş büro malzemelerinin bulunduğu, yaklaşık 20 m2 civarında bir odanın iş yeri olarak kullanıldığı, yoklama esnasında 1 çalışanın bulunduğu, büro kısmı dışında işyerinde TRT için “…” dizisinin çekimlerinin yapıldığı, 02/12/2011 tarihli yoklamada; iş yerinde 3 kamera, 2 VTR, demirbaş büro malzemeleri bulunduğu, kira kontratının ibraz edilmediği, iş yerinin … Pro. Org. Ltd. Şti. ile ortak kullanıldığı, iş yerinde 3 kişinin çalıştığının beyan edildiği, 05/03/2013 tarihli yoklamada; iş yerinde demirbaş büro malzemeleri ile 1 adet bilgisayar ve 1 adet monitörün bulunduğu, iş yerinde 2 kişinin çalıştığının beyan edildiği, 16/05/2013 tarihli yoklamada; … beyanında şirket ortaklığının devam etmediği, şirket ile ilgili herhangi bir faaliyetinin bulunmadığı beyanının tespit edildiği, raporda mükellefin kurumlar, kurum geçici, katma değer vergisi, muhtasar beyannamelerine ilişkin tablolara yer verildiği, mükellefin 2009 yılı katma değer vergisi matrah toplamının 2.626.605,00 TL, 2010 yılı katma değer vergisi matrah toplamının 8.071.746,43 TL, 2011 yılı katma değer vergisi matrah toplamının 12.311.527,11 TL, 2012 yılı katma değer vergisi matrah toplamının 15.604.554,42 TL, 2013/Ocak-Mayıs dönemleri katma değer vergisi matrah toplamının 6.399.077,61 TL olduğu, muhtasar beyannamelerine göre mükellefin muhtelif dönemlerde 1-7 arası çalışan işçisi bulunduğunu beyan ettiği, mükellef hakkında 2011-2012 dönemlerinde bilerek sahte fatura kullanma nedeni ile vergi inceleme raporları düzenlendiği, ayrıca 15/05/2014 tarih ve 2014-A-1024/29 sayılı Görüş ve Öneri Raporunda; görsel medya sektöründe faaliyet gösteren 10 şirketin birbirleri ile bağlantılı veya görülen yönü ile organizasyon şeklinde sahte belge düzenlediği, sahte belge düzenlenmesi ve kullanılmasına yönelik işlemleri nitelikli şekilde ve gerçek bir faaliyet yapıyor görüntüsünde işlemler yaparak gizlemeye çalıştıkları, bu işlemlerde asıl gayenin görsel medya sektöründeki prodüksiyon firmalarına herhangi bir hizmet ifası veya mal teslimi söz konusu olmadığı halde sahte belge sağlamak olduğu hususlarının belirtildiği, söz konusu raporda organizasyonda yer alan şirket listesine yer verildiği, mükellefin 2009 yılında Ba formu ile 3 mükelleften 68 belge karşılığı 2.604.615,00 TL tutarında mal ve hizmet alımında bulunduğunu beyan ettiği, bu mükelleflerden ikisi hakkında sahte belge düzenleme nedeni ile rapor bulunduğu, beyan edilen alımlarının 2.528.615,00 TL’lik kısmının sahte fatura ile belgelendirildiği, mükellefin 2010 yılında Ba formu ile 8 mükelleften 184 belge karşılığı 8.042.667,00 TL tutarında mal ve hizmet alımında bulunduğunu beyan ettiği, bu mükelleflerden üçü hakkında sahte belge düzenleme nedeni ile rapor bulunduğu, biri hakkında ise taklit fatura kullanımı nedeni ile rapor bulunduğu, beyan edilen alımlarının 7.882.200,00 TL’lik kısmının sahte fatura ile belgelendirildiği, mükellefin 2011 yılında Ba formu ile 2 mükelleften 234 belge karşılığı 12.217.983,00 TL tutarında mal ve hizmet alımında bulunduğunu beyan ettiği, bu mükelleflerin hepsi hakkında sahte belge düzenleme nedeni ile rapor bulunduğu, beyan edilen alımlarının tamamının sahte fatura ile belgelendirildiği, mükellefin 2012 yılında Ba formu ile 3 mükelleften 283 belge karşılığı 15.499.873,00 TL tutarında mal ve hizmet alımında bulunduğunu beyan ettiği, bu mükelleflerin hepsi hakkında sahte belge düzenleme nedeni ile rapor bulunduğu, beyan edilen alımlarının tamamının sahte fatura ile belgelendirildiği, mükellefin 2013 yılında Ba formu ile 5 mükelleften 162 belge karşılığı 6.359.300,00 TL tutarında mal ve hizmet alımında bulunduğunu beyan ettiği, bu mükelleflerden biri hakkında sahte belge düzenleme nedeni ile rapor bulunduğu, bir mükelllefin ise sahte belge düzenleme nedeni ile incelemeye sevk edildiği, 1 şirkete ait faturaların ikinci koçanlarının mükellefin belgeleri arasında yer aldığı, beyan edilen alımlarının 5.612.800,00 TL’lik kısmının sahte fatura ile belgelendirildiği, mükellefin 2014 yılı hesap dönemine ilişkin olarak Ba formu ile herhangi bir mal veya hizmet alışının olmadığının beyan edildiği, mükellefin 2009-2014 yılları arasında vermiş olduğu Bs formları ve satış yapılan mükelef ve fatura bilgilerine tablolar halinde yer verildiği, raporda mükellefin kullanmış olduğu çeklere ilişkin detaylı araştırma ve incelemeler yapıldığı, ilgili bankalardan bu çeklere ait bilgi ve belgelerin istendiği, bankaların gönderdiği veriler üzerinde detaylı araştırma ve inceleme yapılmak sureti ile çeklerin kesilmesinden tahsil edilmesine kadar geçen süreçlerde gerçekleşen uyumsuzlukların belirtildiği, bu çeklerin şirket defter ve belgelerine aktarılışında meydana gelen olumsuzluklara ilişkin açıklamalar yapıldığı, şirket kanuni temsilcisinin bir süre şirket ile aynı adreste faaliyet gösteren ve hakkında sahte fatura organizasyonunda yer aldığı hususunda vergi tekniği raporu bulunan … Pro. org. Sat. Rek. ve İnt. Hizm. Tic. Ltd. Şti.’nin de ortağı ve yöneticisi olduğu, 35.000.000,00 TL’nin üzerinde hasılat elde etmesine karşın ödemiş olduğu vergi borcunun yaklaşık olarak 90.000,00 TL (binde 2,5) olduğu, 50.000,00 TL’nin üzerinde vergi aslı borcu bulunduğu, Sosyal Güvenlik Kurumu nezdinde yapılan araştırmada mükellefin 06/01/2015 tarihi itibari ile 40.654,30 TL borcu bulunduğu, sonuç olarak mükellefin kurulduğu tarihten itibaren komisyon geliri elde etmek amacıyla sahte belge düzenlemek üzere faaliyet gösterdiği, mükellef tarafından düzenlenen belgelerin tamamının gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifası olmaksızın düzenlenen sahte belgeler olduğu kanaat ve tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıda yer verilen tespitlerin birlikte değerlendirilmesinden, davacının kanuni temsilcisi olduğu şirketin anılan hasılatı elde edecek ticari organizasyona sahip olmadığı, dönemler itibariyle hesaplanan katma değer vergisi ile neredeyse aynı tutarlarda indirilecek katma değer vergisi beyan ettiği, bu nedenle yapmış olduğu hizmeti dışarıdan mal veya hizmet almak suretiyle yerine getirdiğinin anlaşıldığı, ancak alımlarını hakkında sahte fatura düzenlemekten dolayı vergi tekniği raporları bulunan mükelleflerden temin ettiği faturalar ile belgelendirdiği, başka bir deyişle alımlarını kanıtlayamadığı, bir kısım vergi ve sosyal güvenlik prim borçlarını ödemediği, şirket kanuni temsilcisinin bir süre şirket ile aynı adreste faaliyet gösteren ve hakkında medya sektörüne yönelik sahte fatura organizasyonunda yer aldığı hususunda vergi tekniği raporu bulunan başka bir şirketin de ortağı ve yöneticisi olduğu tespitleri göz önünde bulundurulduğunda, şirketin ilgili hesap döneminde aslında gerçek bir faaliyeti olmadığı ve sahte belge düzenlediği sonucuna varıldığından, aksi yönde verilen kararda hukuki isabet görülmemiştir.
Bu durumda, takdir komisyonunca davacının kanuni temsilcisi olduğu şirket hakkında düzenlenen söz konusu vergi tekniği raporuna dayanılarak matrah takdir edildiği anlaşıldığından, matrahın bulunuş biçimi bakımından bir değerlendirme yapılarak hangi tutarların ve oranların esas alındığının araştırılması suretiyle yeniden karar verilmesi gerekmektedir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1.Temyiz isteminin kabulüne,
2.Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3.Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 23/02/2021 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.