Danıştay 7. Daire, Esas No: 2018/2630, Karar No: 2021/1236

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : … Madeni Yağ İmalatı Toptan ve Perakende Satış Pazarlama İnşaat Nakliye Turizm Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının aleyhlerine olan hüküm fıkrasının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı tarafından, Tüpraş’tan satın alınan 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu’na ekli (I) sayılı listesinin B cetvelinde yer alan malların, bu listeye dahil olmayan malların imalinde kullanıldığı ileri sürülerek 2012 yılının Kasım dönemine ilişkin bahsi geçen alışlarına ait özel tüketim vergisinin mahsuben iade edilmesi talebiyle yapılan başvuru üzerine düzeltme yoluyla iade edilmesinden sonra düzenlenen vergi tekniği raporuyla alınan baz yağların herhangi bir üretim sürecine tabi tutulmadan olduğu gibi ya da basit karışımlar halinde doğrudan veya aracı firmalar eliyle piyasaya sürüldüğü, iade şartlarını taşımadığı ve haksız yere iade alındığının tespit edildiğinden bahisle, 2012 yılının Kasım dönemi için re’sen tarh edilen özel tüketim vergisi ile tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle üç kat tutarında kesilen vergi ziyaı cezasının iptali istemiyle dava açılmıştır.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla, davacı hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporunda yer alan tespitlerin değerlendirilmesinden, satın alınan baz yağların taahhüt edilen yağlama müstahzarlarının üretiminde kullanılmadığı, imalatta kullanılabilecek katık miktarına ve üretim formüllerine göre üretildiği ileri sürülen müstahzarların, baz yağlara özelliği değiştirmeyecek miktarda karıştırılan katkı maddesi ile üretilmiş baz yağ niteliğinde basit bir karışım olduğu, ancak baz yağlarla müstahzar üretimi yapılmış ve imal edilen ürünler satılmış gibi fatura düzenlenerek vergi kayıp ve kaçağına neden olunduğu sonucuna varıldığından, haksız yere iadesi yapılan özel tüketim vergisinin ve üç kat tutarında vergi ziyaı cezasının davacıdan aranılmasında hukuka aykırılık bulunmadığı, davacı adına 2012 yılının Nisan ayının (2.); 2012 yılının Temmuz ayının (1.); 2012 yılının Ağustos ayının (2.) ve 2013 yılının Ocak ayının (2.) dönemleri için kesilen vergi ziyaı cezalarının kesinleşme tarihlerinin davaya konu vergi ziyaı cezasının ait olduğu dönemden sonra olduğu anlaşıldığından vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle arttırılarak kesilen kısmında hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle dava konusu özel tüketim vergisi ve üç kat tutarında kesilen vergi ziyaı cezası yönünden davanın reddine, vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle artırılan kısmının ise iptaline karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Taraflarca istinaf yoluna başvurulması üzerine, vergi aslı ve bir kat tutarında kesilen vergi ziyaı cezası yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasına yönelik davacı tarafından; vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle artırılan kısmının iptaline ilişkin hüküm fıkrasına yönelik davalı idarece ileri sürülen iddialar söz edilen hüküm fıkralarının kaldırılmasını gerektirecek nitelikte görülmediğinden, bahsi geçen hüküm fıkralarına yönelik istinaf başvurularının reddine, öte yandan davacı şirket yetkilileri hakkında … Asliye Ceza Mahkemesinin E:… sayılı dosyasında muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleme ve kullanma, sahte belge düzenleme fiilleri yönünden açılan ceza davasında verilen … tarih ve K:… sayılı kararıyla, davacı şirket yetkililerinin üzerlerine atılı filleri işlemediklerinin anlaşıldığı gerekçesiyle ayrı ayrı beraatlerine karar verildiği dikkate alındığında, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’un 359. maddesinde yazılı fiillerle vergi ziyaına sebebiyet verildiğinden söz edilemeyeceğinden ve üç kat tutarında vergi ziyaı cezası kesilmesi kanunsuz suç ve ceza olmaz ilkesine de aykırılık oluşturduğundan vergi ziyaı cezasının üç kat olarak uygulanmasında yasaya uyarlık görülmediği gerekçesiyle davacının istinaf başvurusunun kısmen kabulü suretiyle vergi ziyaı cezasının bir katı aşan kısmı (iki kat tutarındaki vergi ziyaı cezası) yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasının kaldırılmasından sonra, vergi ziyaı cezasının bir katını aşan kısmının iptaline karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun tekerrür hükümlerini düzenleyen 339. maddesinde, tekerrüre esas alınan cezanın kesinleştiği yılı takip eden yılın başından başlamak üzere ceza kesilmesi halinde, uygulanacak cezanın arttırılması öngörülmüş olup, fiilin işlenme zamanına ilişkin bir belirlemenin yapılmadığı, aynı Kanun’un 367. maddesinin son fıkrasında, ceza mahkemesi kararlarının mezkur Kanun’un dördüncü kitabının ikinci kısmında yazılı vergi cezalarını uygulayacak makam ve mercilerin işlem ve kararlarına etkili olmadığı gibi, bu makam ve mercilerce verilecek kararların da ceza hâkimini bağlamayacağı yolundaki düzenleme uyarınca vergi ziyaı cezasının üç kat tutarında uygulanmasında hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’IN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan kararın temyize konu hüküm fıkrasının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 341. maddesinde, vergi ziyaının, mükellefin veya sorumlunun vergilendirme ile ilgili ödevlerini zamanında yerine getirmemesi veya eksik yerine getirmesi yüzünden verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesini veya eksik tahakkuk ettirilmesini ifade ettiği belirtilmiş; 344. maddesinin 1. fıkrasında, 341. maddede yazılı hallerde vergi ziyaına sebebiyet verildiği takdirde ziyaa uğratılan verginin bir katı tutarında vergi ziyaı cezası kesilmesi öngörülmüş; 2. fıkrasında, vergi ziyaına 359. maddedeki fiillerle yol açılması halinde cezanın, üç kat olarak uygulanması gerektiği kurala bağlanmış; 359. maddesinde ise, vergi kanunlarına göre tutulan veya düzenlenen ve saklanma ve ibraz mecburiyeti bulunan; defter ve kayıtlarda hesap ve muhasebe hileleri yapanlar, gerçek olmayan veya kayda konu işlemlerle ilgisi bulunmayan kişiler adına hesap açanlar veya defterlere kaydı gereken hesap ve işlemleri vergi matrahının azalması sonucunu doğuracak şekilde tamamen veya kısmen başka defter, belge veya diğer kayıt ortamlarına kaydedenlerin ve defter, kayıt ve belgeleri tahrif edenlerin veya gizleyenlerin veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleyenlerin veya bu belgeleri kullananların kaçakçılık fiilerini işlemiş olacakları açıklanmıştır.
213 sayılı Kanun’un “Bazı kaçakçılık suçlarının cezalandırılmasında usûl” başlıklı 367. maddesinin 4. fıkrasında, 359. maddede yazılı suçlardan dolayı cezaya hükmedilmesinin, vergi ziyaı cezası veya usulsüzlük cezalarının ayrıca uygulanmasına engel teşkil etmeyeceği; son fıkrasında ise, ceza mahkemesi kararlarının, bu Kanun’un dördüncü kitabının ikinci kısmında yazılı vergi cezalarını uygulayacak makam ve mercilerin işlem ve kararlarına etkili olmadığı gibi bu makam ve mercilerce verilecek kararların da ceza hâkimini bağlamayacağı hüküm altına alınmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Dayandığı hukuki ve kanuni nedenlerle gerekçesi yukarıda açıklanmış bulunan bölge idare mahkemesi kararının, dava konusu vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle artırılan kısmının iptaline ilişkin hüküm fıkrasına yönelik istinaf başvurusunun reddine ilişkin hüküm fıkrası aynı gerekçe ve nedenlerle Dairemizce de uygun görülmüş olup, davalı idare tarafından temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar sözü geçen hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek durumda görülmemiştir.
Temyize konu kararın üç kat tutarında kesilen vergi ziyaı cezasının vergi aslının bir katını aşan kısmının iptali yolundaki hüküm fıkrasına yönelik davalı idarenin temyiz istemine gelince;
213 sayılı Kanun’un 367. maddesinin son fıkrasında, ceza mahkemesi kararlarının, vergi cezalarını uygulayacak makam ve mercilerin işlem ve kararlarına etkili olmayacağı, bu makam ve mercilerce verilecek kararların da ceza hâkimini bağlamayacağını düzenlenmiş olup, 213 sayılı Kanun’un vergi ziyaı cezası uygulanmasına ilişkin hükümleri çerçevesinde uyuşmazlığın bu yönden esasının incelenmesi suretiyle karar verilmesi gerekirken, ceza mahkemesince verilen beraat kararı hükme esas alınarak üç kat tutarında kesilen vergi ziyaı cezasının vergi aslının bir katını aşan kısmının iptali yolundaki hüküm fıkrasında hukuki isabet bulunmamaktadır.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kısmen reddine, kısmen de kabulüne,
2. … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının; davaya konu vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle artırılan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,
3. Kararın, üç kat tutarında kesilen vergi ziyaı cezasının vergi aslının bir katını aşan kısmının iptaline ilişkin hüküm fıkrasının ise BOZULMASINA,
4. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar vermek üzere dosyanın anılan Daireye gönderilmesine,
5. 492 sayılı Harçlar Kanunu’nun 13. maddesinin (j) bendi parantez içi hükmü uyarınca alınması gereken harç dahil olmak üzere, yargılama giderlerinin yeniden verilecek kararda karşılanması gerektiğine, 25/02/2021 tarihinde kesin olarak oy çokluğuyla karar verildi.

X – KARŞI OY :
Dayandığı kanuni ve hukuki nedenlerle, gerekçesi yukarıda açıklanmış bulunan Daire kararının temyize konu edilen üç kat tutarında kesilen vergi ziyaı cezasının vergi aslının bir katını aşan kısmının iptaline ilişkin hüküm fıkrası, aynı gerekçe ve nedenlerle hukuka uygun görülmüş olup, temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, sözü edilen hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından, temyiz isteminin reddedilerek, anılan hüküm fıkrasının da onanması gerektiği oyuyla, Daire kararının bozmaya ilişkin kısmına katılmıyorum.