Danıştay 7. Daire, Esas No: 2018/2650, Karar No: 2021/4643

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : …Vergi Dairesi Başkanlığı
(…Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : … Petrol Ürünleri Madeni Yağ Nakliyat ve İnşaat Malzemeleri İmalat Pazarlama Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : …Bölge İdare Mahkemesi …. Vergi Dava Dairesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı tarafından, ithal edilen ve … Anonim Şirketinden satın alınan baz yağların, taahhüt kapsamında üretimi gerçekleştirilecek ürünlerin imali için gerekli olan katık alışlarının gerçeği yansıtmadığının tespit edildiğinden bahisle herhangi bir işleme tabi tutulmaksızın doğrudan veya basit bir karışımla teslim edildiği ve taahhüt edilen ürünler üretilmiş gibi fatura düzenlendiği yolundaki vergi inceleme raporuna dayanılarak, 2011 yılı Ağustos ayının 1. dönemi için re’sen salınan özel tüketim vergisi ile üç kat tutarında kesilen vergi ziyaı cezasının iptali istemiyle dava açılmıştır.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: …. Vergi Mahkemesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı kararıyla, hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda; davacının elektrik tüketimi incelendiğinde üretim miktarı ile elektrik tüketim miktarı arasında bir bağ bulunmadığı, 2011, 2012, 2013 dönemlerindeki muhtasar beyannamelerinde bildirdiği işçi sayıları ile üretim reçetlerine göre üretim miktarları incelendiğinde, üretim miktarı ile işçi sayısının uyumsuz olduğu, davacı tarafından üretimde kullanılmak üzere sahte belge düzenleyicisi olduğu tespit edilen firmalardan satın alınmış ve üretimde kullanılmış görünen dolamit tozu, emülgator kimyasal katık, viskosite İndeks katığının gerçekte hiç alınmadığı ve üretimde kullanılmadığı, üretimlerin gerçek olduğu izlenimini doğurmak için söz konusu sahte belgelerin bilerek alındığı, davacının taahhütname vererek aldığı baz yağları ve madeni yağları hiç bir üretime tabi tutmadan veya gümrük tarife numarasını değiştirecek şekilde üretime tabi tutmadan sattığı, taahhüt ettiği üretimleri yapmış gibi göstermek amacıyla bir kısım sahte katık faturaları ile sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belgeler kullandığı ve üretmiş gösterdiği ürünleri satmış gibi muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlediği, 2011 hesap döneminde; …Akaryakıt ve Petrol Ürünleri Limited Şirketi, …Kimya Yağ Sanayi Ticaret İnşaat Limited Şirketi, …Kimya Lojistik Dış Ticaret Limited Şirketi, …Otomobil İnşaat Petrol Ürünleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, …İnşaat Petrol Turizm Sanayi Ticaret Limited Şirketi, …, …Petrol Ürünleri Otomobil Demir Çelik Nakliyat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ile …Elektrik Nakliyat Ticaret Limited Şirketinin, 2013 hesap döneminde ise Antalya Madeni Yağlar Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ile …Petrokimya Ürünleri Mühendislik Danışma Aracılık Hizmetleri Sanayi Ticaret Limited Şirketinin düzenlediği sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belgeleri kullandığının tespit edildiği hususlarının yer aldığı; hakkında düzenlenen vergi inceleme raporunda; davacı tarafından üretimde kullanılmak üzere sahte belge düzenleyicisi olan bir kısım firmalardan satın alınmış ve üretimde kullanılmış görünen dolamit tozu, emülgatör kimyasal katık, viskosite indeks katığının gerçekte hiç alınmadığı ve üretimde kullanılmadığı, mükellefin üretimleri gerçek olsa bile Gümrük Tarife Cetveli İzahnamesinde yapılan açıklamalara göre 27.10 Tarife Pozisyonu içerisindeki baz yağların içeriğine katıldığı iddia edilen %1,2 ilâ 12 oranındaki katkı maddelerinin gümrük tarife pozisyonunu 32.08, 34.03 veya 38.12 şeklinde değiştirmesinin mümkün olmadığı, davacının ürettiğini beyan ettiği emtiaları üretmediği, taahhütname vererek aldığı baz yağları ve madeni yağları hiçbir üretime tabi tutmadan veya gümrük tarife pozisyonu numarasını değiştirecek şekilde üretime dahil etmeden sattığı, taahhüt ettiği üretimleri yapmış gibi göstermek amacıyla bir kısım sahte katık faturaları ile sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belgeler kullandığı ve üretmiş gösterdiği ürünleri satmış gibi muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlediği tespitlerine yer verilerek, 27.10 tarife pozisyonu içerisinde yer alan satışları nedeniyle eksik hesaplanan özel tüketim vergilerinin vergi ziyaı cezalı olarak re’sen tarh edilmesi gerektiği belirtilmişse de, davacının, oniki firmadan yaptığı alımlara eleştiri getirildiği ancak bu alımların toplam alımların ne kadarına tekabül ettiği ve eleştiri konusu yapılmayan alımlarının içeriği ve niteliğinden bahsedilmediği, ürettiği emtianın üretmeyi taahhüt ettiği emtia olmadığı, yani 34.03 ve 32.08 gümrük tarife pozisyonlarındaki emtiayı üretmediği ve üretilen mamulun 27.10 tarife pozisyonuna giren bir mamul olduğu yolundaki iddianın da üretim reçetelerinde yer verilen baz yağ-katık oranları arasındaki dağılıma dayandırıldığı, ancak ihtilaflı dönemlerde davacı nezdinde fiili bir tespitte bulunulmadığı, üretilen emtiaların kimyasal analizinin yapılmadığı, davacının ürettiği emtiaların alıcıları nezdinde karşıt incelemede bulunulmadığı, mevcut olayın gerçek mahiyetinin fiili ve somut tespitlerle açık ve net bir şekilde ortaya konulmadığı, incelemenin varsayıma dayalı olarak yapıldığı, sarf edilen elektrik miktarı ve çalışan işçi sayısına yönelik değerlendirmelerin de davacının hiçbir üretim faaliyetinde bulunmadığı iddiasıyla bağdaşmadığı, bu durumda, eksik incelemeye dayalı inceleme raporlarına dayanılarak davacı adına re’sen tarh edilen üç kat vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergisinde hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle dava konusu işlemin iptaline karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu kararın hukuka ve usule uygun olduğu ve davalı idare tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davacının ürettiğini beyan ettiği emtiaları üretmediği, taahhütname vererek aldığı baz yağları ve madeni yağları hiçbir üretime tabi tutmadan veya gümrük tarife numarasını değiştirecek şekilde üretime dahil etmeden sattığı, taahhüt ettiği üretimleri yapmış gibi göstermek amacıyla bir kısım sahte katık faturaları ile sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belgeler kullandığının ve üretmiş gösterdiği ürünleri satmış gibi muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlediğinin tespit edilmesi üzerine yapılan cezalı tarhiyatların hukuka uygun olduğu ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan kararın onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
MADDİ OLAY :
Davacı şirketin, hesap ve işlemlerinin tecil-terkin uygulaması kapsamında incelenmesi neticesinde düzenlenen …tarih ve …sayılı vergi tekniği raporunda; tecil-terkin uygulaması kapsamında üretimde kullanacağı taahhüdünde bulunarak, 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu’na ekli (I) sayılı listenin (B) cetvelinde yer alan baz yağları ithal ettiği ve TÜPRAŞ’ tan satın aldığı, yeminli mali müşavir tarafından düzenlenen üretim tasdik raporlarında üretimde kullanıldığı belirtilen “katkı maddesi” alışlarını yaptığı firmalar hakkında sahte belge düzenlediklerine ilişkin rapor ve tespitler bulunduğu, söz konusu üretimi gerçekleştirmek için gerekli olan ve kapasite raporlarında hangi oranlarda katılması gerektiği tespit edilen kimyasal katkı maddelerinin sahte fatura ticareti yapan firmalardan alınmasının katkı maddesi alışlarının gerçek olmadığını dolayısıyla gerçek bir üretimin yapılmadığını gösterdiği yolunda yapılan tespitler doğrultusunda davacı şirketin herhangi bir üretim yapmadığı, ithal yoluyla temin edilen baz yağları hiçbir işleme tabi tutmadan veya basit karışımlar imal etmek suretiyle sattığı, üretim tasdik raporlarının gerçeği yansıtmadığı, bu yağların tecil-terkin uygulaması dışındaki amaçlarla tesliminde tarh edilmesi gereken vergi tutarından daha önce tahsil edilen verginin mahsubundan sonra kalan tutarın davacıdan aranılması gerektiği sonucuna varıldığından bahisle davacı adına üç kat vergi ziyaı cezalı olarak tarh edilen özel tüketim vergilerinin iptali istemiyle dava açılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT:
4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu’nun 1. maddesinin (a) bendinde, bu Kanun’a ekli (I) sayılı listedeki malların ithalatçıları veya rafineriler dahil imal edenler tarafından tesliminin bir defaya mahsus olmak üzere özel tüketim vergisine tâbi olduğu, 4. fıkrasının 1. maddesinin (a) bendinde, özel tüketim vergisinin mükellefinin, bu Kanun’a ekli (I), (III) ve (IV) sayılı listelerdeki mallar ile (II) sayılı listedeki mallardan kayıt ve tescile tâbi olmayanları imal, inşa veya ithal edenler ile bu malların müzayede yoluyla satışını gerçekleştirenler olduğu; 8. maddesinin 1. bendinde, bu Kanun’a ekli (I) sayılı listenin (B) cetvelindeki malların; (I) sayılı listeye dahil olmayan malların imalinde kullanılmak üzere mükellefler tarafından tesliminde tarh ve tahakkuk ettirilen özel tüketim vergisinin Bakanlar Kurulu tarafından belirlenecek kısmının, teminat alınmak suretiyle tecil olunacağı, söz konusu malların tecil tarihini takip eden aybaşından itibaren oniki ay içinde (I) sayılı listeye dahil olmayan malların imalinde kullanılması halinde tecil olunan verginin terkin edileceği, bu hükümlere uyulmaması halinde, bu malların tecil-terkin işlemi dışındaki amaçlarla tesliminde tarh edilmesi gereken vergi tutarından, daha önce tahsil edilen verginin mahsubundan sonra kalan tutarın, vade tarihinden itibaren 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’un 51. maddesinde belirlenen gecikme zammı ile birlikte alıcıdan tahsil edileceği; 12. maddesinde, özel tüketim vergisinin, bu Kanun’a ekli listelerde yazılı malların karşılarında gösterilen tutar ve/veya oranlarda alınacağı hükümlerine yer verilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Yukarıda yer alan düzenlemelerden, 4760 sayılı Kanun’a ekli (I) sayılı listenin (B) cetvelinde yer alan malların, (I) sayılı listeye dahil olmayan malların imalinde kullanılmak üzere mükellefler tarafından tesliminde tarh ve tahakkuk ettirilen özel tüketim vergisinin Bakanlar Kurulu tarafından belirlenecek kısmının, teminat alınmak suretiyle tecil olunacağı, söz konusu malların tecil tarihini takip eden aybaşından itibaren oniki ay içinde (I) sayılı listeye dahil olmayan malların imalinde kullanılması halinde tecil olunan verginin terkin edileceği anlaşılmaktadır.
Dosyanın incelenmesinden, davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda; şirketin (I) sayılı listenin (B) cetvelindeki malları (I) sayılı listeye dahil olmayan malların imalinde kullanmak üzere satın aldığı ve tahakkuk eden özel tüketim vergisinin tecil edildiği, satın alınan malların (I) sayılı listeye dahil olmayan malların imalinde kullanıldığına ilişkin yeminli mali müşavir üretim tasdik raporunun ilgili idareye sunulması sonrasında tecil edilen vergilerin terkin edildiği, üretim tasdik raporlarında üretimde kullanıldığı belirtilen “katkı maddesi” alışlarını yaptığı firmalar hakkında sahte belge düzenlediklerine ilişkin raporlar ve tespitler bulunduğu, taahhüt edilen mamullerin imal edilmediği veya imal edilen ürünlerin 27.10 kapsamında olduğu, bu yağların tecil-terkin uygulaması dışındaki amaçlarla tesliminde tarh edilmesi gereken vergi tutarından daha önce tahsil edilen verginin mahsubundan sonra kalan tutarın davacıdan aranması gerektiğinin tespit edildiğinden bahisle davacı adına cezalı tarhiyat yapıldığı anlaşılmıştır.
Bilindiği üzere, (I) sayılı listenin (B) cetvelinde yer alan bazyağların (I) sayılı listeye dahil olmayan malların imalinde kullanılmak üzere vergisi tecil edilerek ithal edilmesi halinde, tecil edilen verginin terkin edilebilmesi için katkı maddeleriyle birlikte üretilen malın (I) sayılı listeye dahil olmayan mallardan olması gerektiğinden, uyuşmazlığın çözümü, davacı tarafından üretilen malların, (I) sayılı listeye dahil olmayan mallardan olup olmadığının tespitini gerektirmektedir.
Bu bakımdan; Mahkemece, davacının katık madde alımı yaptığı firmalar hakkında düzenlenen vergi tekniği raporları incelenerek, davacının söz konusu firmalardan katık madde alıp almadığı veya ne miktarlarda, hangi katık maddeleri aldığı, temin edilen bu katıkların imal etmeyi taahhüt ettiği emtiayı üretmek için uygun ve yeterli miktarda olup olmadığı hususlarınının değerlendirilmesi suretiyle karar verilmesi gerekirken, yukarıda değinilen gerekçeyle, eksik inceleme sonucunda verilen kararda isabet görülmemiştir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1.Temyiz isteminin kabulüne,
2….Bölge İdare Mahkemesi …. Vergi Dava Dairesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Daireye gönderilmesine,
4. 492 sayılı Harçlar Kanunu’nun 13. maddesinin (j) bendi parantez içi hükmü uyarınca alınması gereken harç dahil olmak üzere, yargılama giderlerinin yeniden verilecek kararda karşılanması gerektiğine, 10/11/2021 tarihinde kesin olarak oyçokluğuyla karar verildi.

(X) KARŞI OY :
Dayandığı hukuki ve kanuni nedenlerle gerekçesi yukarıda açıklanmış bulunan daire kararı, aynı gerekçe ve nedenlerle uygun görülmüş olup, temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar sözü geçen kararın bozulmasını sağlayacak durumda bulunmadığından, anılan kararın onanması gerektiği oyu ile, karara katılmıyoruz.