Danıştay 3. Daire, Esas No: 2018/3484, Karar No: 2021/5393

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Müdürlüğü
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : … Makina Kalıp İmalat Pazarlama İthalat İhracat
Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi

İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E: …, K: … sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E: …, K: … sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, bir kısım alımlarını sahte faturalarla belgelendirdiği yolunda tespitler içeren vergi tekniği raporunu done alan takdir komisyonu kararına istinaden 2010 yılının Ocak ila Aralık dönemleri için re’sen salınan bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Matrah takdiri için 18/12/2015 tarihinde takdir komisyonuna sevk edilen davacı hakkında 01/02/2016 tarihli vergi tekniği raporunun düzenlendiği, söz konusu rapordaki tespitlerden hareketle 04/05/2016 tarihinde alınan takdir komisyonu kararları uyarınca tarhiyat yapıldığının anlaşıldığı olayda, salt tarh zaman aşımını durdurmak için yapılan takdir komisyonuna sevk işleminin zaman aşımı süresini durdurmayacağından, 31/12/2015 tarihinden sonra tebliğ edilen tarhiyatın zaman aşımına uğradığı gerekçesiyle dava konusu cezalı vergi kaldırılmıştır.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 45. maddesinin 3.fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 114. maddesi uyarınca matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulması ile zaman aşımı süresinin bir yıl süre ile duracağı, takdir komisyonunca takdir edilen matraha done teşkil etmek üzere düzenlenen vergi tekniği raporunda yer alan verilerin matrah takdirinde kullanılmasının hukuka uygun olduğu ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Dava konusu vergi ve cezaların dayanağı vergi tekniği raporunun tebliğ edilmemesi nedeniyle savunma hakkının kısıtlandığı, takdir komisyonuna sevk nedeninin bulunmadığı, beyanların tamamının defter, kayıt, belgeler ve kanuni ölçülere göre yapıldığı, takdir komisyonuna sevkin sırf zaman aşımı süresinin durdurmak maksatlı olduğu belirtilerek temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmaktadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’IN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan kararın onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
MADDİ OLAY:
Davalı idarenin 08/07/2015 tarihli yazısıyla 2010 yılı hesap ve işlemlerinin incelenmesi istenilen davacının 18/12/2015 tarihinde takdire sevk edildiği, … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu’nun done alındığı 04/05/2016 tarihli takdir komisyonu kararlarıyla takdir edilen matrah farkları üzerinden yapılan dava konusu tarhiyatların 29/06/2016 tarihinde davacıya tebliğ edildiği anlaşılmaktadır.

İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 30. maddesinde re’sen tarhiyat, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması olarak tanımlanmıştır. Kanun’un 74. maddesinin (a) bendinin (1) numaralı alt bendinde, yetkili makamlar tarafından istenilen matrah ve servet takdirlerini yapmak, takdir komisyonunun görevleri arasında sayılmış, komisyonunun yetkilerini düzenleyen 75. maddenin 1. fıkrasında ise 72. maddenin 1. fıkrasına göre kurulan takdir komisyonu 74. maddedeki görevleri dolayısıyla bu Kanun’da yazılı inceleme yetkisini haiz olduğu kuralına yer verilmiştir.
Aynı Kanun’un 113. maddesinde zamanaşımı; süre geçmesi suretiyle vergi alacağının kalkması olarak ifade edilmiş, 114. maddesinin 1. ve 2. fıkralarında ise vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlıyarak beş yıl içinde tarh ve mükellefe tebliğ edilmeyen vergilerin zaman aşımına uğrayacağı, şu kadar ki vergi dairesince matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulmasının zaman aşımını durduracağı, duran zamanaşımını mezkûr komisyon kararının vergi dairesine tevdiini takip eden günden itibaren kaldığı yerden işlemeye devam edeceği, ancak işlemeyen sürenin her hâl ve takdirde bir yıldan fazla olamayacağı hükme bağlanmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
213 sayılı Kanun’un 30. maddesine göre vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde matrah, takdir komisyonu tarafından takdir edilebileceğinden, bu durumdaki bir mükellefin vergi incelemesine başlanılmadan önce takdire sevk edilmesine ve düzenlenen raporların takdir komisyonunca done olarak kullanılmasına yasal bir engel bulunmamakla birlikte inceleme başladıktan sonra takdire sevk işleminin zamanaşımı süresini durdurduğundan bahsedilemez.
Bu durumda, davacının 2010 yılı işlemlerinin incelemeye başlanmasından sonra, takdire sevk işleminin zaman aşımı süresini durdurmadığı dikkate alındığında, zaman aşımı süresinin dolmasından sonra tebliğ edilen ihbarnameler içeriği cezalı vergi zaman aşımına uğradığından, tarhiyatın yazılı gerekçeyle kaldırılmasına ilişkin Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf başvurusunun reddine dair Vergi Dava Dairesi kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık bulunmamıştır.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E: …, K: … sayılı kararına yöneltilen TEMYİZ İSTEMİNİN REDDİNE,
2. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de belirtilen Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın kararı veren ilk derece mahkemesine gönderilmesine, 22/11/2021 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.

(X)-KARŞI OY :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3. maddesinin (B) bendinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu öngörülmüş; 30. maddesinin 1. fıkrasında, re’sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanunî ölçülere dayanılarak tespitine imkân bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlandıktan sonra maddenin ikinci fıkrasında ise, sayılan hallerden herhangi birinin bulunması durumunda vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitinin mümkün olmadığının kabul edileceği hükme bağlanmış; 31. maddesinin 1. fıkrasında, takdir komisyonunca belli edilen matrah veya matrah kısmının takdir kararına bağlanacağı; 74. maddesinde, takdir komisyonlarının görevleri sayılmış; 75. maddesinin 1. fıkrasında, takdir komisyonunun 74. maddedeki görevleri dolayısıyla bu Kanunda yazılı inceleme yetkisine haiz olduğu belirtilmiş; aynı Kanun’un 134. maddesinin 1. fıkrasında da, vergi incelemesinden amacın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırarak, tespit etmek ve sağlamak olduğu açıklanmıştır.
Aynı Kanunun 113. maddesinde zaman aşımı; süre geçmesi suretiyle vergi alacağının kalkması olarak tanımlanmış, 114. maddesinde ise, vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlıyarak beş yıl içinde tarh ve mükellefe tebliğ edilmeyen vergilerin zaman aşımına uğrayacağı, şu kadar ki, vergi dairesince matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulmasının, zaman aşımını durduracağı, duran zaman aşımının mezkûr komisyon kararının vergi dairesine tevdiini takip eden günden itibaren kaldığı yerden işlemeye devam edeceği; ancak işlemeyen sürenin her hâl ve takdirde bir yıldan fazla olamayacağı hükmüne yer verilmiştir.
Öte yandan; 213 sayılı Kanunda, haklarında re’sen tarh sebeplerinden biri bulunan mükelleflerin hangi hallerde 135. maddede sayılan incelemeye yetkili olanlar tarafından incelemeye tabi tutulacakları, hangi hallerde matrah takdiri için takdir komisyonuna sevk edilecekleri hususunda herhangi bir düzenleme yapılmamıştır.
Yukarıda yer verilen mevzuat hükümleri karşısında, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde matrahın takdir komisyonu tarafından takdir edilebileceği, takdir komisyonlarının, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırarak tespit etme yetkisine sahip olduğu, zaman aşımı süresi içinde takdire sevk edilmekle işlemekte olan zaman aşımının duracağı ve bu halde işlemeyen zaman aşımı süresinin bir yıldan fazla olamayacağı hususları tartışmasızdır.
Uygulamada yargı yerlerince salt takdir komisyonu kararları esas alınarak yapılan tarhiyatların dayanağı bulunmadığı gerekçesiyle çoğunlukla kaldırıldığı gerçeği göz önüne alındığında, Yasada zamanaşımının herhalde azami olarak işlemeyeceğinin belirtildiği bir yıllık süre içerisinde idare tarafından, vergilendirmede gerçek durumun ortaya konabilmesi ve maddi gerçeğin tereddüte yer bırakmayacak şekilde gün yüzüne çıkartılarak açıklığa kavuşturulması amacıyla konunun ayrıca bir inceleme elemanı marifetiyle incelenmesi noktasında yasal bir engel bulunmamakta olup, idarenin izleyeceği bu yol; bir yandan, idare tarafından tesis edilen işlemlerde yargı kararlarının dikkate alındığını gösterdiği gibi diğer bir yandan da takdire sevk ile zaman aşımının duracağına ilişkin yasal düzenlemenin amacına da uygun düşmektedir. Çünkü matrah takdiri amacıyla takdir komisyonuna sevk ile işleyen zaman aşımı yasa uyarınca durduktan sonra idare tarafından, yasal düzenlemeyle belirlenen bir yıllık süre içerisinde, vergilendirmede gerçek durumun esas olduğu ilkesinden hareketle konunun ayrıca inceleme elemanı vasıtasıyla incelenerek gerçek durumun ortaya çıkarılmasının amaçlandığında kuşku bulunmamaktadır.
Hal böyle iken, takdire sevk üzerine duran zaman aşımı süresinin sona ermesinden önce düzenlenen rapordaki verilerin esas alınması suretiyle matrah takdir edilerek zaman aşımı süresi dolmadan ihbarnamelerle duyurulan cezalı vergilerin zaman aşımına uğradığından söz edilmeyeceğinden ve olayda da yukarıda yazılı Yasanın açık hükmüne göre zaman aşımı bulunmadığı anlaşıldığından, temyiz isteminin kabulü Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerektiği oyuyla Daire kararına katılmıyorum.